2 Oppheving av skattelova § 10-5 sjuande ledd andre punktum

Reglane om korreksjonsinntekt i skattelova § 10-5 gjer at eit aksjeselskap må inntektsføre ei korreksjonsinntekt når selskapet har delt ut kapital som ikkje er skattlagt eller har gjort avsetjing til slik utdeling. Reglane skal hindre at det vert delt ut utbytte med rett til godtgjering for aksjonærane, utan at inntekta som ligg til grunn for utdelinga er skattlagt på selskapet si hand. Korreksjonsinntekta fører berre til ei framskunding av skattlegginga til tidspunktet for utdelinga, fordi inntekta blir reversert som frådrag i inntekt for seinare år.

Etter skattelova § 10-5 sjuande ledd første punktum er selskap som er særskattepliktige etter petroleumsskattelova § 5 ikkje omfatta av reglane om korreksjonsinntekt i skattelova § 10-5 første til sjette ledd. Av Ot.prp. nr. 82 (1993-94) side 14-15 går det fram at grunnen til at særskattepliktige selskap vart unnatekne frå reglane om korreksjonsinntekt var praktiske problem, særleg knytte til reglane om særskatt og friinntekt.

For særskattepliktige selskap vart det i staden fastsett ein særregel om at dersom eit slikt selskap nyttar eit rekneskapsmessig oppskrivningsbeløp eller oppskrivningsfond til fondsemisjon, skal selskapet inntektsføre beløpet i det året omdisponeringa vert gjort, jf. tidligare selskapsskattelova § 1-6 nr. 7. Grunngjevinga for denne regelen var tilsvarande at selskapet ellers kunne dele ut oppskrivningsbeløpet til aksjonærane ved etterfølgjande nedskrivning av aksjekapitalen, utan at inntekta som låg til grunn for utdelinga var skattlagt på selskapet si hand (men likevel med rett til godtgjering for aksjonærane). Den same regelen gjaldt opprinneleg generelt for alle selskap etter skattereforma 1992. For selskap som ikkje er særskattepliktige, vart den så avløyst av ordninga med korreksjonsinntekt, jf. ovanfor.

Da ny rekneskapslov vart innførd med verknad frå 1. januar 1999, blei det gjort ei endring i selskapsskattelova § 1-6 nr. 7. Etter den nye rekneskapslova er det ikkje lenger høve til oppskrivning med verknad for rekneskapen. I rekneskapslova § 9-3 andre ledd er det fastsett at for rekneskapspliktige som hadde oppskrivningsfond ved ikrafttreding av lova, skal oppskrivningsfondet reknast som overkursfond. Ordninga med overkursfond vart innførd ved den nye aksjelova og allmennaksjelova 13. juni 1997, jf. § 3-2 i begge lovene.

For å vidareføre nemnde særregel for dei særskattepliktige selskapa, vart det gjort ei teknisk tilpassing i selskapsskattelova § 1-6 nr. 7. Regelen vart endra til at særskattepliktige selskap, som nyttar «den delen av overkursfondet som kommer fra oppskrivningsfond» til fondsemisjon, må inntektsføre beløpet i det året omdisponeringa vert gjort. Regelen er no å finne i skattelova 1999 § 10-5 sjuande ledd andre punktum.

Aksjelova og allmennaksjelova § 3-2 andre ledd regulerer kva for formål overkursfondet kan nyttast til. Det går fram at overkursfondet, i tillegg til fondsemisjon, mellom anna kan nyttast til «andre formål, når selskapet går frem etter reglene om nedsetting av aksjekapitalen». Eit særskattepliktig selskap med overkursfond som delvis skriv seg frå oppskrivningsfondet, kan etter aksjelova og allmennaksjelova § 3-2 andre ledd dermed betale ut beløp frå overkursfondet direkte til aksjonærane utan å gå vegen om fondsemisjon. Alternativt kan selskapet konvertere overkursfondet til fri eigenkapital, for deretter å dele ut denne frie eigenkapitalen til aksjonærane. Dersom selskapet nyttar denne framgangsmåten, vil det ikkje bli utløyst skatteplikt etter ordlyden i skattelova § 10-5 sjuande ledd andre punktum. I utgangspunktet er det ingen grunn til at slik direkte utbetaling av beløp frå det tidligare oppskrivningsfondet til aksjonærane skal bli handsama annleis enn utbetaling av tilsvarande beløp via fondsemisjon.

Departementet har derfor vurdert om ordlyden i skattelova § 10-5 sjuande ledd andre punktum bør utvidast, slik at skatteplikt etter denne regelen blir utløyst også når det tidligare oppskrivningsfondet vert nytta til andre formål enn fondsemisjon, jf. aksjelova og allmennaksjelova § 3-2 andre ledd. Det ville i så fall innebere at regelen vart vidareførd i tråd med det som var intensjonen. Departementet er i staden kome til at regelen bør bli oppheva.

Ein viser for det første til at det ikkje lenger er høve til oppskrivning etter rekneskapslova. Spørsmålet gjeld derfor eit overgangsproblem. Berre eit fåtal særskattepliktige selskap har pr. i dag overkursfond som skriv seg frå tidligare oppskrivningsfond.

Slik regelen i skattelova § 10-5 sjuande ledd andre punktum er utforma, kan den dessutan føre til dobbelt skattlegging. Om den skulle videreførast, måtte det derfor vurderast nærare korleis regelen skulle utformast for å unngå dobbelt skattlegging. Ei slik vurdering vil vere teknisk komplisert. Mellom anna kan visast til at praktiske problem var ei viktig årsak til at særskattepliktige selskap ikkje vart omfatta av reglane om korreksjonsinntekt.

Eit særskattepliktig selskap som blir skattlagt endeleg med 78 prosent dersom tidligare oppskrivningsfond blir delt ut til aksjonærane, vil truleg i staden velje å behalde fondet i balansen i rekneskapen. Verknaden av at gjeldande ordning vert stramma inn og vidareført, blir i så fall ein innlåsningseffekt på kapitalen. For særskattepliktige selskap gjeld i dag ein regel i petroleumsskattelova § 3 h om skattemessig krav til eigenkapital. Bakgrunnen for regelen er å gje insentiv til at særskattepliktige selskap har ein minstekapital i Noreg for skatteformål. Petroleumsskattelova § 3 h vil eit stykke på veg ivareta omsyna bak skattelova § 10-5 sjuande ledd andre punktum. Så lenge storleiken av det tidlegare oppskrivningsfondet ligg innanfor den kapitalen eit særskattepliktig selskap i alle høve ville ha hatt i verksemda i Noreg i medhald av petroleumsskattelova § 3 h, vil ei oppheving av skattelova § 10 - 5 sjuande ledd andre punktum få mindre verknad. Som nemnt gjeld problemstillinga også eit svært lågt antall selskap.

Etter ei samla vurdering gjer departementet framlegg om at regelen blir oppheva. Departementet legg til grunn at framlegget ikkje vil ha særlege administrative verknader eller verknader for provenyet, samanlikna med dei reglane som gjeld no. Det visast til framlegg til oppheving av skattelova § 10-5 sjuande ledd andre punktum.