12 Endringer i reglene om skattefri utleie av tomannsboliger

12.1 Innledning og sammendrag

Departementet foreslår å endre reglene om skattefri utleie av tomannsboliger. Etter skatteloven kan en boligeier leie ut inntil halvparten av egen bolig skattefritt så lenge vedkommende benytter resten av boligen til egen bruk. For tomannsboliger gjelder en særlig fordel ved at inntil halvparten av den boenheten (leiligheten) i tomannsboligen som eieren selv bor i, i tillegg til hele den andre boenheten i tomannsboligen, kan leies ut skattefritt. På den måten kan eier leie ut mer enn halvparten av tomannsboligen skattefritt. Etter departementets syn er det liten grunn til at eiere av tomannsbolig skal ha en slik særskilt fordel. Departementet foreslår derfor å endre reglene slik at tomannsboliger likebehandles med andre boliger ved at bare inntil halvparten av hele tomannsboligen kan leies ut skattefritt.

12.2 Gjeldende rett

Inntekt ved utleie av egen bolig (enebolig, tomannsbolig, rekkehus, selveierleilighet, boenhet i boligselskap) er i utgangspunktet skattepliktig inntekt, jf. skatteloven § 5-1. Boligen skal da regnskapslignes. Regnskapsligning innebærer at skattepliktig nettoinntekt av boligeiendommen beregnes til differansen mellom faktiske leieinntekter og fradragsberettigede driftskostnader pådratt i løpet av inntektsåret. Driftskostnader omfatter blant annet forsikring, kommunale avgifter, festeavgift, eiendomsskatt (der det er innført) og vedlikehold. Inntekten skattlegges som kapitalinntekt med 28 pst.

Etter skatteloven § 7-2 første ledd bokstav a er utleieinntekter fra egen bolig likevel unntatt fra skatteplikt når eieren benytter minst halvparten av boligen til egen bruk, regnet etter utleieverdi. For tomannsboliger gjelder en særlig gunstig regel, jf. skatteloven § 7-2 første ledd bokstav b. Leieinntekter fra tomannsbolig er skattefri dersom vilkåret om å benytte minst halvparten av boligen til egen bruk, er oppfylt for den ene boenheten eieren selv bor i. Det betyr at inntil halvparten av den boenheten (leiligheten) eieren benytter, i tillegg til hele den andre boenheten (leiligheten), kan leies ut skattefritt. Det er uten betydning om utleieverdien av den boenheten som leies ut er større enn den eieren bruker selv. I ligningspraksis er det lagt til grunn at det med tomannsbolig i denne sammenheng menes useksjonerte tomannsboliger. Seksjonerte tomannsboliger regnes som to separate boligeiendommer. Utleie av den ene av dem vil dermed medføre skatteplikt for den utleide boenheten. Flermannsbolig er ikke omfattet av skattefritaket for utleieinntekt, jf. skatteloven § 7-2 tredje ledd.

Selv om hele eller en større del av boligen leies ut, er leieinntekten likevel skattefri når denne ikke overstiger 20 000 kroner i inntektsåret, jf. skatteloven § 7-2 første ledd bokstav c. Dersom årlig brutto leieinntekt overstiger beløpsgrensen, er inntekten skattepliktig fra første krone med fradrag for faktiske driftskostnader.

Ved overgang fra skattefritak til skatteplikt for leieinntekter, gjelder særlige regler om fradrag for vedlikeholdskostnader, jf. skatteloven § 7-10. Det gis fullt fradrag for vedlikeholdskostnader inntil 10 000 kroner. Fradrag for overskytende beløp reduseres med ti prosent for hvert år det ikke har vært skattepliktig utleieinntekt de siste fem årene. Ved utleie mindre enn halve inntektsåret, gis det ikke fradrag for vedlikeholdskostnader.

12.3 Departementets vurderinger og forslag

Tidligere var fordelen ved bruk av egen bolig skattepliktig som kapitalinntekt. Fordelen ble fastsatt gjennom regler om prosentligning, eller eventuelt ved regnskapsligning (direkte ligning) hvis vilkårene for prosentligning ikke var oppfylt. Prosentligning innebar at det ble stipulert en beregnet nettoinntekt som var ment å omfatte hele boligen. Når vilkårene for prosentligning var oppfylt, fikk faktiske inntekter og kostnader knyttet til eiendommen som utgangspunkt ikke betydning for skattleggingen fordi de ble ansett å være konsumert av prosentinntekten. Ved delvis utleie av boligen, ble prosentligning gjennomført bare dersom eieren benyttet minst halvparten av boligen til egen bruk, regnet etter utleieverdien. Tomannsboliger ble prosentlignet også der den ene boenheten (leiligheten) ble leid ut, og boligeieren benyttet minst halvparten av den andre boenheten (leiligheten) til egen bruk. Prosentligning ble gjennomført for tomannsboliger selv om utleieverdien av leiligheten eieren selv brukte, var mindre enn den utleide, jf. Ot.prp. nr. 1 (2004 – 2005) avsnitt 3.2.

Fordelsbeskatning av egen bolig ble avviklet i 2005. Avviklingen av prosentligningsreglene førte til at også utleieinntekter, som etter ovennevnte regler hadde inngått i prosentligningen, ble skattefrie. Skattefritaket for disse utleieinntektene ble blant annet begrunnet med at mange boligeiere hadde tilpasset seg reglene ved å finansiere boligen med utleieinntekter. I tillegg ble det vist til at full skatteplikt for alle utleieinntekter kunne føre til ulike kontroll- og avgrensningsproblemer, blant annet når det gjelder tilordning av kostnader mv., jf. Ot.prp. nr. 1 (2004 – 2005) avsnitt 3.3.2. Grensen mellom skattepliktige og skattefrie utleieinntekter ble trukket på tilsvarende måte som grensen mellom prosentligning og regnskapsligning, fordi disse reglene var godt innarbeidet. Endringen førte til at inntekt fra utleie av egen bolig er skattefri dersom boligeieren benytter minst halvparten av boligen til egen bruk, regnet etter utleieverdien.

For tomannsboliger medførte avviklingen av prosentligningen en særlig fordel. Avviklingen omfattet også hele utleiedelen, uten at skattefritaket for selve utleieinntekten ble innskrenket. Det betyr at inntil halvparten av den delen av tomannsboligen som eieren bor i, kan leies ut skattefritt, i tillegg til den andre boenheten i tomannsboligen. Den utleide boenheten i tomannsboligen kan dessuten ha større utleieverdi enn boenheten eieren bruker. På den måten kan eieren leie ut vesentlig mer enn halvparten av tomannsboligen skattefritt. Løsningen bygger på et skille som var praktisk da reglene om prosentligning gjaldt, og leieinntektene inngikk i prosentligningen, men som gir et lite velbegrunnet resultat med gjeldende regler (fritaksligning).

Departementet viser til at kapitalinntekter, herunder inntekt ved utleie av egen bolig, i utgangspunktet er skattepliktig inntekt. Det er likevel gitt unntak fra skatteplikt der eieren benytter minst halvparten av boligen til egen bruk. Etter departementets syn er det liten grunn til at eiere av tomannsbolig skal ha en ytterligere fordel ved at (vesentlig) mer enn halvparten av tomannsboligen kan leies ut uten at leieinntektene blir skattepliktige. Departementet foreslår derfor at reglene på dette punkt endres, slik at bare inntil halvparten av hele tomannsboligen kan leies ut skattefritt. Endringen innebærer at det fortsatt blir skattefritak for utleie av den ene av to like store boenheter i en tomannsbolig. Dermed videreføres den generelle skattefordelen for utleieinntekter og finansieringsmuligheten for de fleste eiere av tomannsboliger. Videre blir det økt skattemessig likebehandling blant annet mellom eier av en stor boenhet med delvis utleie, og eier av to mindre useksjonerte boenheter i tomannsbolig.

Forslaget innebærer at eier av tomannsbolig, som etter endringen ikke lenger oppfyller vilkårene for skattefritak for utleieinntekter, må foreta regnskapsligning etter de alminnelige reglene. Kostnader må da fordeles på henholdsvis den skattepliktige og skattefrie delen av boligen fordi bare kostnader som faller på den skattepliktige utleiedelen er fradragsberettiget. I noen tilfeller vil det være enkelt å avgjøre hvilken del av boligen en kostnad har tilknytning til, for eksempel ved utbedring av en bestemt skade. I andre tilfeller må det foretas en forholdsmessig fordeling av kostnadene.

Ved overgang fra skattefritak til skatteplikt for leieinntektene fra tomannsbolig, gjelder fradragsbegrensningen for vedlikeholdskostnader i skatteloven § 7-10.

Departementet foreslår at skatteloven § 7-2 første ledd bokstav b oppheves, slik at utleieinntekt fra tomannsbolig omfattes av den alminnelige regelen i § 7-2 første ledd bokstav a.

Det vises til forslag til endring i skatteloven § 7-2 første ledd.

12.4 Økonomiske og administrative konsekvenser

Etter forslaget skal utleieinntekter for eiere av tomannsbolig som benytter mindre enn halvparten av hele tomannsboligen til egen bruk, ikke lenger være skattefrie, dvs. at boligen skal regnskapslignes. Dette vil medføre noe merarbeid for ligningsmyndighetene og eiere av tomannsboliger som omfattes av endringen. Lovendringen anslås på usikkert grunnlag å øke provenyet med om lag 10 mill. kroner påløpt og 8 mill. kroner bokført i 2012.

12.5 Ikrafttredelse

Departementet foreslår at endringen trer i kraft fra og med inntektsåret 2012.