6 Oppheving av skatteplikt for inntekt og avskjæring av fradragsrett for kostnader og tap ved utvinning av petroleum i utlandet

6.1 Innledning og sammendrag

Departementet legger fram forslag om å innføre fritak fra skatteplikt for inntekt ved utvinning av petroleum i utlandet. Da vil det heller ikke være fradragsrett for kostnader og tap pådratt i tilknytning til slik inntekt. Forslaget innebærer innføring av et territorialprinsipp for denne typen virksomhet. Bakgrunnen for forslaget er å hindre at skattesystemet subsidierer utvinning av petroleum i utlandet. Med gjeldende regler vil oljeselskap som er hjemmehørende i Norge, systematisk kunne få fradrag for store deler av kostnadene ved utenlandsaktiviteten i skattegrunnlaget for landbasert virksomhet i Norge. Samtidig vil Norge kun få helt beskjedne skatteinntekter fra utvinningsvirksomheten i utlandet. Denne asymmetrien er prinsipielt uheldig, og på noe lengre sikt kunne den fått svært store økonomiske konsekvenser hvis gjeldende regler ikke endres.

Det foreslås at skattyters gjeldsrenter skal fordeles etter regelen i skatteloven § 6-91, og at renteinntekter samt gevinster og tap på valuta og andre finansielle poster ikke omfattes av skattefritaket. Forslaget muliggjør også visse forenklinger av bestemmelsene i skatteloven §§ 16-21 og 16-22.

Skattefritaket foreslås regulert i en ny § 2-39 i skatteloven. Det foreslås at endringen gis virkning fra og med inntektsåret 2013.

Det foreslås at underskudd ved petroleumsutvinningsvirksomhet i utlandet som oppstår i inntektsåret 2012, ikke skal kunne framføres til fradrag i senere år. Det gjelder likevel ikke den delen av underskuddet som skyldes tap ved realisasjon av formuesgode før 15. juni 2012, som er datoen for utsendelsen av høringsnotatet. Det kan ikke kreves fradrag for konsernbidrag for å dekke opp underskudd som skattyter ikke kan framføre til fradrag i senere år. Disse reglene foreslås nedfelt i skatteloven § 14-6 nytt femte ledd og § 10-2 annet ledd. Det foreslås også en overgangsregel om at innføring av skattefritaket ikke resulterer i uttaksbeskatning etter reglene i skatteloven §§ 9-14 og 14-60 flg.

Forslaget antas å gi administrative besparelser i noen grad for skattyterne og for skattemyndighetene. Når det gjelder økonomiske virkninger, anslås på usikkert grunnlag at påløpt provenyvirkning for 2013 vil beløpe seg til i størrelsesorden 500 mill. kroner, bokført i 2014. Justeringen i konsernbidragsreglene anslås på usikkert grunnlag å øke provenyet med 500 mill. kroner påløpt i 2012 og bokført i 2013. På lengre sikt legger departementet til grunn at forslaget vil ha betydelig provenyeffekt. Forslaget forutsetter endringer i skatteloven samt overgangsregler.

6.2 Gjeldende rett

Det norske skattesystemet bygger på globalinntektsprinsippet og kreditprinsippet. Dette betyr at inntekter er skattepliktige uavhengig av hvor i verden de er opptjent, men at Norge som hjemstat gir fradrag (kredit) i norsk skatt for skatt betalt i utlandet på inntekter med utenlandsk kilde. Et grunnleggende trekk ved vårt kreditsystem er at fradraget i norsk skatt ikke skal overstige den norske skatten som faller på utenlandsinntekten slik at skatten på øvrig (norsk) inntekt ikke reduseres selv om skattyteren oppebærer inntekter fra utlandet som er underlagt et høyere skattenivå enn i Norge (maksimalt kreditfradrag). Det underliggende hensyn er at utenlandsaktiviteten og utenlandske skattebetingelser ikke skal uthule skattefundamentet knyttet til skattyters hjemlige virksomhet.

Ligningsbehandlingen har vist at gjeldende skatteregler ikke er robuste nok til å motvirke at det norske skattefundamentet blir uthulet når skattyter driver petroleumsvirksomhet i utlandet gjennom norske selskap med alminnelig skatteplikt til Norge. Dette er et resultat av den spesielle inntekts- og kostnadsprofilen som kjennetegner virksomheten, i kombinasjon med en høy naturressursbeskatning i kildelandet og måten våre skatteregler samlet virker på.

Petroleumsvirksomhet kan grovt deles i tre faser. Første fase består av undersøkelse (leting), og i tilfelle lønnsomt funn, utbygging av forekomsten for utvinning. I denne fasen pådras bare kostnader. Gjennom konsernbidragsreglene eller andre regler for skattemessig samordning kan underskuddet som oppstår i en tidlig fase i utenlandsvirksomheten, avregnes mot skattepliktig overskudd som skattyter selv eller et konsernforbundet selskap oppebærer fra landbasert virksomhet i Norge.

Når virksomheten kommer over i produksjonsfasen, skapes store inntekter. I det landet hvor ressursene ligger vil inntektene gjennomgående bli høyt beskattet. Det kan være gjennom særlige skatteregler eller ved produksjonsdelingsavtaler der en viss mengde av petroleumen tilfaller det nasjonale statsoljeselskapet/staten. Skattesatsen, eller andelen petroleum som tilfaller ressurslandet, er som regel svært høy, gjerne 70 – 80 pst. og reflekterer grunnrentebeskatning av ressursene. I Norge er utenlandsinntekten gjenstand for ordinær selskapsbeskatning med 28 pst. Samtidig gis det – for å unngå dobbeltbeskatning – fradrag (kredit) i utlignet norsk skatt for den skatten som er betalt i utlandet, begrenset til den andelen av beregnet norsk skatt som faller på utenlandsinntekten. Den store satsforskjellen gjør at kreditfradraget for utenlandsk skatt vil utligne og eliminere all norsk skatt. Det gjelder normalt selv om skattegrunnlaget er langt bredere i Norge enn i utlandet, typisk fordi skattyter ved ligningen i Norge ikke har framførbart underskudd i behold (dette har i mange tilfeller vært løpende avregnet mot konsernforbundne selskapers overskudd, jf. ovenfor), og fordi skattyter ved ligningen i Norge bare i beskjeden grad foretar skattemessige avskrivninger på driftsmidlene, jf. nedenfor. Norge vil dermed ikke få skatteinntekter av betydning fra utenlandsaktiviteten.

Siste fase er nedstengingsfasen. Her påløper det igjen bare kostnader, som fjernings- og andre nedstengingskostnader. I tillegg vil gjenstående skattemessig saldo på utrangerte driftsmidler framkomme som tap når feltene stenges ned. Disse tapene kan potensielt bli svært store da ligningen har avdekket at skattytere i sitt norske skatteregnskap bare i liten grad tar skattemessige avskrivninger i produksjonsfasen. Gjennom konsernbidrag eller andre former for skattemessig samordning kan disse kostnadene og tapene da komme til fradrag i selskapets eget eller et konsernforbundet selskaps overskudd fra fastlandsaktivitet i Norge.

Hittil har en ved ligningsbehandlingen registrert at norsk landbasert inntekt har blitt redusert som et resultat av at det har vært gitt konsernbidrag til beslektede selskap som har hatt underskudd fra lete- og utbyggingsvirksomhet i utlandet. De virkelig store økonomiske konsekvensene av dagens regler ligger imidlertid noe fram i tid, når de første utenlandsfeltene kommer over i nedstengingsfasen.

Den uthulingen av skattefundamentet som her er beskrevet, forutsetter at skattyter/konsernet både har landbasert aktivitet i Norge og driver utvinningsaktiviteten i utlandet gjennom selskap som har alminnelig skatteplikt til Norge. I prinsippet kan dette utnyttes også av utenlandsk eide oljeselskap som har norsk landaktivitet. Men det forutsetter at de driver utvinningsvirksomhet også i andre land gjennom sine norske datterselskap.

Det understrekes at skattegrunnlaget fra utvinningsaktivitet på norsk sokkel ikke blir redusert, verken grunnlaget for alminnelig inntekt eller særskattegrunnlaget. Inntekt fra sokkelområdet kan ikke reduseres ved konsernbidrag, og slik inntekt kan heller ikke på annen måte samordnes med underskudd eller tap ved virksomhet i utlandet. Det er altså inntekter fra oljeselskapenes landbaserte aktivitet i Norge som reduseres. Dette vil typisk være inntekter fra raffinering og annen prosessering av petroleum på land, finansinntekter samt inntekter fra fast eiendom og anlegg og eventuell annen landvirksomhet.

6.3 Høringen

6.3.1 Høringsnotatet

Temaet ble kort omtalt og mottiltak varslet i skatteopplegget for 2012, i Prop. 1 LS (2011 – 2012). Den 15. juni 2012 sendte Finansdepartementet så på høring et forslag til lovendring for å motvirke den uthulingen av det norske skattegrunnlaget som er beskrevet over. Ulike alternativer ble vurdert i høringsnotatet:

Justering av kreditreglene

Det ble vurdert å justere reglene for beregning av maksimalt kreditfradrag, for eksempel ved å innføre en per land-begrensning for utvinningsinntekt. Dette alternativet ble ansett for komplisert og lite effektivt. En innstramming av Finansdepartementets samtykkepraksis etter skatteloven § 16-26 ble ansett som et effektivt tiltak overfor skattytere som opererer i land som benytter produksjonsdelingsavtaler, men for å være prinsipielt svakt begrunnet og dessuten vanskelig å utpensle og praktisere. Tiltaket vil uansett ikke hjelpe i tilfeller der aktiviteten er underlagt ordinære beskatningssystemer i utlandet. Departementet konkluderte med at en justering av kreditreglene alene ikke ville være et effektivt tiltak.

Justering av tidfestingsreglene

Innføring av en tvungen skattemessig avskrivning av driftsmidlene (for eksempel lineært over antatt levetid) ble ansett for på sikt å kunne avdempe de mest ekstreme utslagene av dagens regler. Et slikt tiltak vil likevel ikke hindre at lete-, utbyggings- og nedstengingskostnader går til fradrag i Norge, og det vil uansett ikke omfatte felt som allerede er i produksjonsfasen. Departementet avviste tiltaket som utilstrekkelig.

Justering av konsernbidragsreglene

Justering av konsernbidragsreglene slik at det ikke gis skattemessig fradrag for bidrag til dekning av underskudd i utvinningsvirksomhet i utlandet ble ansett effektivt på kort sikt, fordi virksomheten i dag drives i separate selskaper. Tiltaket er imidlertid ikke robust for det tilfellet at utenlandsvirksomheten legges inn i et selskap som også driver norsk landbasert virksomhet. Departementet la til grunn at det i praksis neppe er aktuelt å drive risikofull utenlandsaktivitet og norsk landvirksomhet i samme selskap. Til gjengjeld vil det være mer sannsynlig med omstruktureringer der utenlandsaktiviteten legges inn i selskap med norsk landaktivitet etter hvert som risikoen i utlandet avtar. Departementet konkluderte med at justering av konsernbidragsreglene alene ikke ville være tilstrekkelig.

Generell avskjæring av samordningsadgang

Departementet vurderte videre en generell avskjæring av muligheten til skattemessig samordning mellom norsk landbasert aktivitet og utenlandsk petroleumsutvinningsaktivitet. Underskudd fra petroleumsvirksomhet i utlandet ville da måtte framføres mot, og bare kunne gå til fradrag i, senere inntekter fra slik virksomhet i samme selskap. Departementet la til grunn at dette kunne være et effektivt tiltak. Det ble likevel ikke anbefalt fordi det ble ansett som mer administrativt krevende for skattyterne og for skattemyndigheten enn det foretrukne tiltaket, jf. nedenfor.

Høringsnotatets forslag – territorialprinsipp for petroleumsutvinning

I høringsnotatet foreslo departementet å oppheve skatteplikten for inntekt ved utvinning av petroleum i utlandet (utenfor det geografiske området som er angitt i petroleumsskatteloven § 1). Virkningen blir at tilknyttede kostnader eller tap heller ikke vil være fradragsberettiget ved ligningen i Norge, og dermed heller ikke vil gå til fradrag i det norske landskattegrunnlaget.

Departementet la til grunn at en oppheving av skatteplikten var substansielt likeverdig med en fortsatt skatteplikt for petroleumsvirksomheten i utlandet uten adgang til skattemessig samordning, i den forstand at heller ikke dette siste alternativet vil gi framtidige skatteinntekter av betydning til Norge. Departementet foretrakk alternativet med oppheving av skatteplikten ut fra administrative hensyn. En la til grunn at dette ville være administrativt besparende både for skattyterne og for skattemyndighetene sammenlignet med en fortsatt skatteplikt uten adgang til skattemessig samordning. Sistnevnte alternativ forutsetter at utenlandsinntekten må lignes, atskilt fra annen virksomhet. Man måtte da fortsatt beregne underskudd til framføring, maksimalt kreditfradrag og kreditfradrag til framføring, herunder utarbeide, gjennomgå og vurdere dokumentasjon for betalt utenlandsk skatt (eventuelt «profit petroleum» avstått etter produksjonsdelingsavtalene). Selskapene måtte fortsatt søke Finansdepartementet om individuell godkjenning for at petroleum som avstås til lokale statsoljeselskap etter produksjonsdelingsavtalene, skal anses som krediterbar skatt. Departements vurdering var at alt dette er unødvendig hvis virksomheten likevel aldri gir skatteinntekter av betydning. På denne bakgrunn gikk departementet i høringsnotatet inn for at inntekt fra utvinning av petroleum i utlandet gjøres skattefri i Norge.

6.3.2 Høringsinstansenes merknader

18 av i alt 33 høringsinstanser har respondert på høringsnotatet. I tillegg har departementet mottatt merknader fra Bayerngas Norge AS . De fleste støtter forslaget eller har ingen merknader, herunder Olje- og energidepartementet, Nærings- og handelsdepartementet, Skattedirektoratet og Finansnæringens Fellesorganisasjon.

Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening synes innforstått med at dagens regler ikke kan videreføres uendret. De aksepterer derfor store deler av substansen i forslaget, men de er av den oppfatning at høringsnotatets forslag går for langt og kan få enkelte utilsiktede konsekvenser.

Disse instansene har konsentrert sitt høringssvar om å argumentere for videreføring av en avgrenset del av det gjeldende regelverket; nemlig en fortsatt fradragsrett for leteutgifter når det ikke gjøres kommersielt drivverdige funn og utvinningstillatelsen derav oppgis eller på annen måte realiseres. Det framheves at de fleste andre land har ordninger der hjemstaten tillater at oljeselskapene får fradrag for letekostnader som ikke leder til drivverdige funn. De argumenterer for at det vil gå ut over norske oljeselskapers evne til å konkurrere om tillatelser i utlandet om Norge stenger retten til å fradragsføre slike kostnader, som heller ikke kan fradragsføres i noen kildestat. De viser til ordninger i Storbritannia og Nederland. Særlig framheves lovprosessen som nylig har vært gjennomført i Storbritannia, der et generelt forslag om å innføre skattefritak for utenlandske filialer ble forlatt, blant annet av hensyn til britisk olje- og gassektor. I stedet ble det åpnet for at selskapene kan velge mellom fortsatt skatteplikt og kredit, eller skattefrihet og manglende fradragsrett for kostnader.

I forlengelsen av dette anfører Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening at høringsnotatets forslag kan gjøre det nødvendig å legge eierskapet til utenlandsengasjementene til utlandet – og dermed også nødvendiggjøre oppbygging av aktivitet og inntekter der for å få effektivt fradrag for kostnadene ved mislykkede leteprosjekter. Dette vil igjen kunne gå utover kompetanseoppbygging og arbeidsplasser i Norge.

Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening går på denne bakgrunn inn for at det skattefritaket departementet har foreslått i høringsnotatet, suppleres med en særskilt regel som gir rett til fradrag i Norge dersom letingen er resultatløs. Statoil ASA har også utarbeidet et alternativt lovforsalg for å oppnå det samme innenfor dagens lovverk basert på globalskatteplikt og kredit for utenlandsk skatt.

Næringslivets Hovedorganisasjon støtter ikke forslaget. Organisasjonen viser til at høringsnotatets forslag representerer et brudd med globalinntektsprinsippet som vårt skattesystem bygger på. Det vises ellers til de samme argumenter som Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening anfører, og gis uttrykk for at disse instansers alternative forslag er et konstruktivt forslag som ivaretar de sentrale hensyn. Bayerngas Norge AS støtter forslaget til Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening om fradragsrett for mislykkede leteprosjekter.

DNO International ASA kan i utgangspunktet støtte forslaget i høringsnotatet, men ser behov for enkelte tilpasninger. DNO-konsernet har ikke virksomhet i Norge og dermed heller ikke noe norsk skattefundament som kan reduseres som følge av deres utenlandsvirksomhet. DNO International ASA kan likevel få inntekter som er skattepliktige til Norge uten å være gjenstand for lokal petroleumsbeskatning i utlandet. Dette kan for eksempel dreie seg om valutagevinster og renteinntekter. Selskapet mener at det bør gjøres tilpasninger i det foreslåtte regelverket slik at skattytere som er i tilsvarende situasjon som DNO International ASA, ikke får betalbar skatt på slike poster til Norge.

Skattedirektoratet støtter forslaget i høringsnotatet. Skattedirektoratet peker imidlertid på at det kan være grunn til å vurdere om det er behov for en tilsvarende avskjæringsregel for rentefradrag, som i bestemmelsen i skatteloven § 6-91. Opprettholdelse av fullt rentefradrag vil etter Skattedirektoratets syn representere en fortsatt skattesubsidiering av petroleumsvirksomhet i utlandet.

6.4 Vurderinger og forslag

6.4.1 Generelle vurderinger

Norske oljeselskap har i de senere årene foretatt betydelige investeringer i utlandet. Petroleumsvirksomheten i utlandet er organisert på ulike måter, men en betydelig del drives gjennom aksjeselskap som er etablert i Norge, men som utelukkende har virksomhet i det aktuelle utlandet. Det er ved denne organisasjonsformen at problemet med uthuling av det norske skattefundamentet oppstår. At norske oljeselskaps utenlandsvirksomhet nærmest systematisk skal kunne lede til uthuling av skattegrunnlaget for deres landbaserte virksomhet i Norge, strider mot grunnleggende prinsipper i vårt skattesystem.

Departementet finner det nødvendig å gjøre noe med denne svakheten i skattesystemet. Inntrykket fra høringen er at næringen er innforstått med at regelveket må endres, men at den ønsker seg mindre gjennomgripende endringer enn foreslått i høringsnotatet ved at det fortsatt skal være fradragsrett for letekostnader til mislykkede prosjekter. Utover dette, har ikke høringsrunden avdekket vesentlige innvendinger mot det virkemidlet som ble foreslått i høringsnotatet, nemlig å unnta petroleumsutvinningsvirksomhet i utlandet fra det norske skatteregimet.

Forslaget fra Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening har støtte fra andre aktører i næringen, som DNO International ASA og Bayerngas Norge AS . Forslaget går ut på å innføre høringsnotatets forslag om å unnta petroleumsvirksomhet i utlandet fra det norske skatteregimet, supplert med en positiv rett til inntektsfradrag for kostnader pådratt til resultatløse leteprosjekter som ikke resulterer i produksjonsinntekter for skattyter. Statoil ASA viser til at forslaget vil forhindre den vesentligste del av de skjevhetene som dagens system leder til. Næringens forslag innebærer nemlig at lete-, utbyggings- og nedstengingskostnader i prosjekter som har resultert i kommersielt drivverdige funn, ikke vil kunne belastes det norske skatteregimet.

Departementet viser til at essensen i næringens forslag er et ønske om at staten skal ta en del av nedsiderisikoen i utenlandsprosjektene. Forslaget innebærer at staten gjennom skattesystemet skal dekke en del (28 pst.) av tapene ved resultatløse prosjekter, samtidig som staten ikke har utsikter til å få skatteinntekter fra vellykkede prosjekter. Dette representerer et brudd med det generelle symmetrihensynet i skattesystemet som tilsier fradragsrett bare for kostnader der tilhørende inntekter er formelt og reelt skattepliktige. Videre vil et slikt system kunne føre til at selskapene tar for høy risiko når de vurderer leteprosjekter siden staten dekker en del av nedsiderisikoen ved mislykket leting. Forslaget innebærer således fortsatt subsidiering av utenlandsvirksomheten, om enn i mer begrenset omfang enn med dagens regler.

Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening viser til at flere andre land har skattesystemer som gir mulighet til skattemessig fradrag i hjemlandet. Det at andre land på denne måten subsidierer petroleumsvirksomhet i utlandet, er etter departementets syn ikke noe godt argument for at Norge skal gjøre det samme. Den allerede betydelige virksomheten i utlandet og planene om ytterligere ekspansjon understreker behovet for å fjerne skattemessige insentiver til oljeleting i utlandet slik at beslutningsgrunnlaget blir nøytralt, snarere enn at næringens ønske om et konkurransedyktig norsk skatteregime gir argumenter for at den norske stat skal bære nedsiderisiko gjennom skattesystemet.

Høringsnotatets forslag kan medføre at eierskapet til en større del av utenlandsengasjementene vil bli lagt til utenlandske konsernselskap. Det er etter departementets oppfatning liten grunn til å tro at norske oljeselskap mister kompetanse selv om de organiserer utenlandsvirksomheten gjennom datterselskap etablert i utlandet. Det er mulig at enkelte aktiviteter vil flyttes ut dersom de skulle velge en annen organisasjonsform for selskapet. Med den aktiviteten som er i norsk økonomi og spesielt i oljesektoren, er det etter departementets vurdering ikke nødvendig med særlige tiltak for å motvirke eventuell utflytting.

Et skattesystem som innebærer subsidiering av petroleumsvirksomhet i utlandet vil dessuten kunne utnyttes av utenlandseide selskap, som kan velge å etablere en base med landvirksomhet i Norge.

Departementet følger ikke opp forslaget fra Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening . I stedet fastholdes høringsnotatets forslag med enkelte presiseringer.

6.4.2 Nærmere om departementets forslag

Departementet foreslår at rekkevidden av skattefritaket skal være inntekt ved «utvinning av petroleum i utlandet utenfor det geografiske området som er angitt i petroleumsskatteloven § 1». Se forslag til ny § 2-39 første ledd i skatteloven. Dette krever avgrensning av hva som skal anses som «inntekt fra utvinning», hva som menes med «petroleum» og hvilket geografisk område fritaket gjelder for.

Når det gjelder hva som skal anses som «inntekt ved utvinning» (utvinningsbegrepet), så er dette i stor grad klarlagt ved tolking og i administrativ praksis knyttet til tilsvarende begrep i petroleumsskatteloven. Det er nærliggende å forstå begrepet på samme måte her. Det er altså bare selve utvinningsinntekten som fritas, ikke inntekter fra eventuelle tilknyttede tjenesteaktiviteter, som for eksempel boring, brønnstimulering, seismiske undersøkelser og ankerhåndtering. Inntekter fra videre bearbeiding og foredling av petroleum faller utenfor utvinningsbegrepet. Grensen skal i utgangspunktet trekkes på samme måte som etter petroleumsskatteloven. Inntekter fra rørledningstransport omfattes ikke av skattefritaket. Departementet er kjent med at rørledningstransport i noen tilfeller inngår som en integrert del av virksomheten i en utvinningstillatelse. I disse tilfellene må inntekter og kostnader tilordnes mellom utvinnings- og transportvirksomheten etter alminnelige prinsipper. Departementet legger til grunn at renteinntekter og valutagevinster i alminnelighet ikke er inntekt ved utvinning, men foreslår å regulere dette spesifikt, se punkt 6.4.3 nedenfor. Begrepet «petroleum» skal forstås på samme måte som begrepet «petroleumsforekomster», som er definert i petroleumsskatteloven § 1 fjerde ledd.

Begrepet «utlandet» skal forstås som motstykke til «riket», det vil si Kongeriket Norge. Svalbard er en del av Kongeriket Norge og eventuell aktivitet i form av utvinning av petroleum på Svalbard omfattes dermed ikke av skattefritaket. Departementet forutsetter at dersom det blir aktuelt med undersøkelse etter eller utvinning av petroleum på Svalbard, vil skattebetingelsene for slik virksomhet måtte vurderes nærmere, herunder forholdet til skattelovens og petroleumsskattelovens regelverk. Departementet legger videre til grunn at et generelt skattefritak i skatteloven i alminnelighet må vike for en positiv skatteplikt nedfelt i en særlov som petroleumsskatteloven. For å unngå enhver tvil om dette foreslås det presisert i forslaget til § 2-39 nytt første ledd at skattefritaket skal gjelde inntekt ved utvinning av petroleum i utlandet utenfor de geografiske områder som er angitt i petroleumsskatteloven § 1.

Det bærende hensyn bak det forslaget som her fremmes er avskjæring av retten til fradrag for løpende kostnader og tap som er knyttet til den fritatte utvinningsinntekten. Departementet foreslår å regulere dette spesifikt i annet ledd i § 2-39 i skatteloven. Noen typiske kostnader og tap som ikke vil være fradragsberettiget er oljeselskapenes kostnader til undersøkelse (leting) etter petroleum, til signaturbonuser (for å få tildelt tillatelser), kostnader til utbygging av anlegg og andre driftsmidler i utvinningsvirksomheten, øvrige løpende direkte og indirekte driftskostnader, samt tap ved realisasjon og utrangering av anlegg og driftsmidler og avslutnings- og fjerningskostnader.

Som det framgår ovenfor foreslår departementet å regulere skattefritaket og avskjæringen av fradragsretten for tilhørende kostnader og tap i en egen bestemmelse, inntatt som ny § 2-39 i skatteloven. Dette er en annen lovteknisk løsning enn i høringsnotatet. Departementets forslag innebærer at kreditreglene i skatteloven §§ 16-20 flg. kan forenkles ved at det ikke blir nødvendig å skille ut og beregne et eget maksimalt kreditfradrag for inntekter fra utvinning av petroleum i utlandet.

Det vises til forslag til ny § 2-39 første og annet ledd i skatteloven samt endringer i skatteloven § 16-21 første ledd og § 16-22.

6.4.3 Behandling av rente- og valutaposter

Skattedirektoratet har pekt på at gjeldsrenter er fradragsberettiget etter § 6-40 i skatteloven, uten at det stilles som vilkår at rentene er knyttet til skattepliktig inntekt. Skattedirektoratet ber om at departementet vurderer om det her er behov for en tilsvarende regel som i skatteloven § 6-91 som avgrenser fradragsretten for gjeldsrenter i tilfeller hvor skattyter oppebærer inntekt som er unntatt fra beskatning i Norge etter skatteavtale.

Departementet er enig med Skattedirektoratet i at det er behov for en avgrensningsregel for rentekostnader. I motsatt fall ville gjeldsrenter knyttet til utenlandsvirksomheten fortsatt gå til fradrag i Norge. Det foreslås derfor at § 6-91 skal gjelde tilsvarende der skattyteren oppebærer inntekt som er fritatt etter § 2-39 første ledd i skatteloven. Dette innebærer at det ikke gis fradrag for gjeldsrenter som svarer til forholdet mellom verdien av eiendeler i den skattefrie utvinningsvirksomheten og verdien av skattyters samlede eiendeler, basert på bokført verdi i regnskap oppgjort i samsvar med regnskapsloven.

Skatteloven § 6-91 angir en materielt fornuftig avgrensningsregel for gjeldsrenter der en del av skattyters inntekter er unntatt fra beskatning. Ulempen er at regelen kan være vanskelig å praktisere da det ikke er gitt anvisning på hvordan eiendelene skal fordeles mellom ulike deler av virksomheten, og i noen grad manipulerbar ved at fordelingsnøkkelen er koblet til bokførte verdier. Departementet antar likevel at regelen kan fungere for de relativt få skattytere som er omfattet av forslaget her. Det vises for øvrig til at bestemmelsen allerede inneholder hjemmel for departementet til å gi utfyllende bestemmelser i forskrift. Departementet viser videre til at det er fradragsberettigede renter som skal fordeles etter regelen i skatteloven § 6-91. Eventuell konsernintern opplåning i utvinningsselskapet utover det et uavhengig selskap i tilsvarende situasjon ville kunne oppnådd, gir grunnlag for avkorting av rentefradragets størrelse basert på armlengderegelen i skatteloven § 13-1.

DNO International ASA har tatt opp spørsmål om behandlingen av renteinntekter og valutaposter. Selskapets oppfatning er at slike poster bør unntas fra skatteplikten på linje med utvinningsinntekten. Departementet er ikke enig i dette. Renteinntekter vil normalt oppstå ved plassering av virksomhetens overskuddslikviditet, og utgjør følgelig ikke utvinningsinntekt. Departementet legger til grunn at gevinster og tap på valutaposter og andre finansielle poster i alminnelighet heller ikke er å anse som utvinningsinntekt. Slike poster vil ofte ikke være gjenstand for beskatning – og i alle fall ikke grunnrentebeskatning – i det landet hvor utvinningen skjer. Da faller også begrunnelsen for et skattefritak i Norge bort. Etter departementets oppfatning bør slike poster derfor ikke omfattes av skattefritaket i skatteloven § 2-39. For å unngå uklarhet forslår departementet å ta inn en uttrykkelig bestemmelse om dette i § 2-39 tredje ledd.

Dersom det betales skatt til utlandet på finansielle inntektsposter og inntekten har kilde i utlandet, kan det kreves fradrag (kredit) i norsk skatt for utenlandsk skatt på inntekten etter ordinære regler.

Når det gjelder opplåning i de valutaer som er mest vanlig i dag, er det vanskelig for skattyterne å forvente entydige valutagevinster og -tap over tid. I en situasjon med avkorting av fradragsrett for rentekostnader samtidig som valutatap er fradragsberettiget, kan det foreligge visse tilpasningsmuligheter. Departementet gjør ikke noe med dette nå, men vil holde problemstillingen under oppsikt.

Det vises til forslag til skatteloven ny § 2-39 annet ledd annet punktum og tredje ledd.

6.4.4 Forholdet til regler om uttaksbeskatning

Statoil ASA og Oljeindustriens Landsforening bemerker at høringsnotatets forslag ikke drøfter forholdet til reglene i skatteloven § 9-14 og §§ 14-60 flg. De legger til grunn at det ikke har vært meningen at selve regelendringen skal lede til uttaksbeskatning etter disse reglene. Oljeindustriens Landsforening ber om at dette presiseres i lovteksten. Departementet er enig i dette og foreslår en særskilt overgangsregel der det presiseres at selve innføringen av skattefritaket ikke anses som en begivenhet som utløser uttaksbeskatning etter bestemmelsene i skattloven § 9-14 og § 14-64 jf. § 14-60.

En senere overføring av driftsmidler, eiendeler eller forpliktelser fra skattepliktig norsk virksomhet til den skattefrie petroleumsvirksomheten i utlandet, vil imidlertid være en begivenhet som er å anse som et uttak etter de nevnte bestemmelser, jf. også at ordlyden i § 9-14 annet ledd og § 14-60 tredje ledd ble endret ved lov 22. juni 2012 slik at det klart framgår at oppregningen i disse bestemmelsers punkt a) til c) ikke er uttømmende.

6.4.5 Behandling av framførbart underskudd

Når skattefritaket innføres fra inntektsåret 2013, oppstår det spørsmål om behandling av underskudd skattyter har opparbeidet ved overgangen til det nye skatteregimet, det vil si ved utgangen av 2012.

Etter departementets syn kan skattyterne vanskelig ha noen berettiget forventning om at underskudd ved utvinningsvirksomheten i utlandet nærmest systematisk skal kunne komme til fradrag i det norske landskattegrunnlaget, når situasjonen er den at utenlandsvirksomheten aldri vil gi skatteinntekter til Norge. Når det nå fremmes forslag til lovendringer for å avbøte en vesentlig svakhet i skattesystemet, bør reglene gis virkning straks. Departementet har likevel kommet til at det vil kunne framstå som urimelig med umiddelbar virkning å avskjære framføringsadgang for underskudd som er pådratt ved utgangen av inntektsåret 2011. En generell framføringsadgang også for underskudd som pådras i 2012, vil departement imidlertid ikke foreslå. Det ville gitt et sterkt insitament til skattemessige tilpasninger og endret atferd hos skattyterne, kanskje særlig til å realisere tap og øke avskrivninger på driftsmidlene i 2012 med sikte på senere utnyttelse av disse fradragene. Departementet finner likevel at den delen av underskuddet i 2012 som skyldes tap ved realisasjon av formuesgoder (herunder ved oppgivelse av tillatelse som gir rett til utvinning av petroleum) før høringsnotatet ble utsendt den 15. juni 2012, bør kunne framføres til fradrag i senere år. Det vises til forslag til nytt femte ledd i skatteloven § 14-6.

Det oppstår videre spørsmål om underskuddet som tillates framført bare skal kunne gå til fradrag i skattepliktig inntekt som skattyteren selv oppebærer i framtidige år, eller om de skal kunne dekkes opp med konsernbidrag fra nærstående selskap og dermed redusere et skattepliktig overskudd i giverselskapet(ene). Etter departementets syn bør dette spørsmålet ses i sammenheng med hvor vid framføringsadgangen gjøres. I og med at det foreslås at underskudd som pådras i 2012 ikke skal kunne framføres til fradrag i senere år (med unntak av den delen av underskuddet som skyldes realisasjon av formuesobjekt før 15. juni 2012), finner departementet at underskudd som tillates framført også bør kunne dekkes opp med konsernbidrag etter de alminnelige reglene. Motstykket blir da at det ikke gis fradrag for konsernbidrag til dekning av underskudd som ikke kan framføres til fradrag i senere år, jf. forslaget til ny § 14-6 femte ledd. Det vises til forslag til nytt tredje punktum i skatteloven § 10-2 annet ledd.

6.5 Administrative og økonomiske konsekvenser

Forslaget antas å gi administrative besparelser i noen grad for skattemyndighetene og for skattyterne. Det vises til omtale i punkt 6.3.1 ovenfor. Når det gjelder økonomiske virkninger av forslaget, anslås på usikkert grunnlag at påløpt provenyvirkning for 2013 vil beløpe seg til i størrelsesorden 500 mill. kroner, bokført i 2014. Justeringen i konsernbidragsreglene anslås på usikkert grunnlag å gi en påløpt provenyvirkning på 500 mill. kroner i 2012, bokført i 2013. På lengre sikt legger departementet til grunn at forslaget vil ha betydelig provenyeffekt.

6.6 Ikrafttredelse

Departementet foreslår at fritaket for skatteplikt for inntekt ved utvinning av petroleum i utlandet og avskjæringen av fradragsrett for tilhørende kostnader og tap gis virkning fra og med inntektsåret 2013.

Forslaget om å avskjære adgangen til å framføre underskudd som er pådratt i 2012 (med unntak av tap ved realisasjon av formuesgode før 15. juni 2012) og forslaget om å avskjære adgangen til å dekke opp slikt underskudd med konsernbidrag, gis virkning fra og med inntektsåret 2012.

Den foreslåtte overgangsregelen om at selve innføring av skattefritaket ikke resulterer i uttaksbeskatning etter reglene i skatteloven §§ 9-14 og 14-60 flg. trer i kraft med virkning for inntektsåret 2013.