Finansdepartementet

16.1 Innledning og sammendrag

Den amerikanske kongressen vedtok i mars 2010 lovgivning som pålegger utenlandske selskaper, enheter mv. som forvalter finansielle aktiva på vegne av amerikanske personer (heretter omtalt som finansinstitusjoner), å rapportere opplysninger om de finansielle aktivaene til amerikanske skattemyndigheter. Lovgivningen, som er kjent under navnet « Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA) », skal sikre riktig etterlevelse av skatteplikten og hindre skatteunndragelser gjennom bruk av utenlandske finansinstitusjoner. FATCA retter seg direkte mot utenlandske finansinstitusjoner, herunder norske finansinstitusjoner, som blant annet må påta seg et ansvar for å rapportere kundeopplysninger til amerikanske myndigheter. Finansinstitusjoner som ikke påtar seg rapporteringsansvar etter de amerikanske reglene risikerer å bli ilagt 30 pst. kildeskatt på betalinger med amerikansk kilde.

FATCA åpner for at utenlandske finansinstitusjoner som ilegges bestemte rapporteringsplikter etter hjemlandets internlovgivning, kan fritas fra det amerikanske regelverket. Et slikt fritak forutsetter imidlertid at landenes myndigheter har inngått en mellomstatlig avtale med USA som pålegger landene å innhente den relevante informasjonen fra sine finansinstitusjoner og som sikrer en folkerettslig forpliktelse til automatisk å utveksle disse opplysningene til amerikanske skattemyndigheter. Internasjonalt har det vært ønskelig med slike mellomstatlige avtaler for å forenkle finansinstitusjonenes overholdelse av FATCA og for å sikre at eventuelle juridiske problemstillinger knyttet til utlevering av informasjon til utenlandske myndigheter ikke aktualiseres.

Finansdepartementet mottok en rekke henvendelser fra norske institusjoner om FATCA, og innledet på bakgrunn av disse henvendelsene forhandlinger med USA om en mellomstatlig avtale. Avtalen ble undertegnet i Oslo 15. april 2013, og er inntatt i Prop. 138 S (2012-2013) om samtykke til å sette i kraft en avtale mellom Kongeriket Norge og Amerikas Forente Stater om forbedret internasjonal overholdelse av skattelovgivningen og gjennomføring av FATCA. Samtykke til å sette avtalen i kraft ble gitt ved Stortingets beslutning av 17. juni 2013.

Avtalen fritar norske finansinstitusjoner (banker, verdipapirforetak, verdipapirfond, livsforsikringsselskaper mv.) fra en rekke plikter som de ellers ville hatt etter den amerikanske lovgivningen, og den forenkler rapporteringen for de norske finansinstitusjonene, blant annet ved at de skal rapportere opplysninger til amerikanske skattemyndigheter via norske skattemyndigheter.

Samtidig påtar Norge seg en forpliktelse til å innhente bestemte opplysninger fra norske finansinstitusjoner, som igjen skal utveksles til amerikanske skattemyndigheter. For å sikre dette, er det en forutsetning at det etableres hjemmel i norsk rett for å gjennomføre avtalen.

Det må blant annet etableres grunnlag for å pålegge norske finansinstitusjoner å rapportere opplysninger omfattet av avtalen til norske skattemyndigheter. Norske finansinstitusjoner må således pålegges rapporteringsplikt om finansielle aktiva på finansielle kontoer som tilhører amerikanske personer og rapporteringsplikt for samlede betalinger av renter, utbytte mv. til finansinstitusjoner som ikke anses å overholde FATCA. Det må videre fastsettes bestemmelser om rapportering av amerikansk identifikasjonsnummer til norske skattemyndigheter. I tillegg må det fastsettes bestemmelser om gjennomføring av såkalte aktsomhetsprosedyrer for å identifisere hvilke finansielle kontoer (innskuddskontoer, forvaringskontoer, egenkapital- og fremmedkapitalinteresser, forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter) som omfattes av rapporteringsplikten.

Departementet sendte derfor 15. april 2013 på høring et forslag om regelverksendringer for å gjennomføre avtalen mellom Norge og USA og foreslo samtidig en generell innføring av nye opplysningsplikter i norsk rett.

Opplysningene som må innhentes og utveksles til USA, er til dels dekket av de opplysningsplikter som følger av ligningsloven kapittel 5 med tilhørende forskrifter, men disse opplysningspliktene er ikke tilstrekkelige på verdipapirområdet. Finansinstitusjonenes opplysningsplikt om slike finansielle aktiva som tilhører amerikanske kunder, må derfor utvides. Departementet foreslår å ta inn de nye opplysningspliktene i ligningsloven kapittel 5 med tilhørende forskrifter.

Departementet foreslår at ligningsloven § 5-4 tilpasses avtalens krav til rapportering av forvaringskontoer. Dette foreslås gjort ved at opplysningsplikten, som i dag påligger verdipapirregistre, også pålegges verdipapirforetak, og andre som tar del i forvaltningen eller omsetningen av finansielle instrumenter eller andre finansielle produkter for andres regning som ledd i sin forretningsvirksomhet. « Andre finansielle produkter » foreslås inntatt i bestemmelsen som et tillegg til finansielle instrumenter for å dekke alle de finansielle aktiva som kan være rapporteringspliktig etter avtalen som forvaringskontoer.

Videre foreslås ligningsloven § 5-9 bokstav c tilpasset avtalens krav til rapportering av egenkapital- og fremmedkapitalinteresser i investeringsenheter. Gjeldende bestemmelse pålegger forvaltningsselskaper opplysningsplikt om innskudd som er gjort i verdipapirfond. Det foreslås at opplysningsplikten etter bestemmelsen også pålegges verdipapirfond og andre investeringsenheter. Det foreslås videre presisert i lovteksten at opplysningsplikten om innskudd omfatter opplysninger om avkastning og realisasjon.

Departementet legger til grunn at ligningslovens regler om opplysningsplikt om innskuddskontoer (§ 5-3) og livsforsikringer (§ 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a) er tilstrekkelige til å oppfylle de krav avtalen stiller til rapportering av innskuddskontoer, forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter. Det foreslås derfor ikke endringer i ligningsloven på dette punkt, men det vil bli foretatt tilpasninger i forskrift.

Departementet foreslår videre å følge opp forslaget i høringen om å gjøre de nye opplysningspliktene generelle slik at finansinstitusjonene får opplysningsplikt om finansielle aktiva for alle kunder, herunder norske kunder og alle utenlandske kunder.

For å legge til rette for rapportering av amerikansk identifikasjonsnummer og for samtidig å legge til rette for at også andre utenlandske identifikasjonsnumre kan innhentes, foreslår departementet å gi Skattedirektoratet en generell hjemmel til å bestemme at oppgaver som skal gis etter ligningsloven kapittel 5 skal inneholde utenlandsk identifikasjonsnummer. Det foreslås også fastsatt en bestemmelse om at de opplysningspliktige etter kapittel 5 kan kreve at skattyter som har utenlandsk identifikasjonsnummer oppgir dette. Dette foreslås nærmere regulert i ligningsloven § 5-11.

I tillegg foreslås departementet i ligningsloven § 5-12 ny nr. 4 gitt hjemmel til i forskrift å gi de bestemmelser som er nødvendig for å sikre norsk overholdelse av avtalen. Bestemmelsen vil gi departementet hjemmel til i forskrift å pålegge norske finansinstitusjoner å gi norske skattemyndigheter de opplysninger som Norge etter avtalen er folkerettslig forpliktet til å utveksle til USA, og til å fastsette bestemmelser om gjennomføring av aktsomhetsprosedyrer for å identifisere hvilke finansielle kontoer som omfattes av rapporteringsplikten.

Gjennomføringen av avtalen i norsk rett og forslaget om å innføre en generell plikt for finansinstitusjonene til å gi opplysninger om finansielle aktiva tilhørende sine kunder, vil bidra til å sikre økt etterlevelse og riktigere utligning av skatt på finansområdet. For de opplysningspliktige og staten vil reglene medføre økte byrder og kostnader som følge av at rutiner og systemer må tilpasses de nye pliktene.

Departementet foreslår at endringene i ligningsloven § 5-11 og § 5-12 ny nr. 4 skal tre i kraft straks, mens endringene i ligningsloven § 5-4 og § 5-9 bokstav c skal tre i kraft fra den tid Kongen bestemmer.

Det vises til nærmere omtale nedenfor av forslag om endringer i opplysningsplikten om finansielle aktiva (punkt 16.3), generell innføring av nye opplysningsplikter (punkt 16.4), plikt til å oppgi utenlandsk identifikasjonsnummer (punkt 16.5) og ny forskriftshjemmel som skal sikre norsk overholdelse av avtalen (punkt 16.6), samt redegjørelse for økonomiske og administrative konsekvenser (punkt 16.7) og ikrafttredelse (punkt 16.8).

16.2 Høringen

Departementet sendte 15. april 2013 på høring forslag om endringer i ligningsloven for å gjennomføre avtalen mellom Norge og USA om forbedret internasjonal overholdelse av skattelovgivningen og gjennomføring av FATCA, og for samtidig å utvide de alminnelige opplysningspliktreglene på verdipapirområdet. Høringsfristen utløp 17. juni 2013.

Høringsforslaget ble sendt til 74 instanser, og departementet mottok svar fra 28 av dem. I tillegg har 2 andre instanser avgitt høringssvar.

Følgende instanser har hatt realitetsmerknader til forslaget:

  • Datatilsynet

  • Finans Norge

  • Finanstilsynet

  • Norges Fondsmeglerforbund

  • NTL Skatt

  • Pensjonskasseforeningen

  • Santander Consumer Bank AS

  • Skattedirektoratet

  • Statistisk sentralbyrå

  • Tax Justice Network

  • Verdipapirsentralen ASA (VPS)

Instansenes merknader gjengis nedenfor i tilknytning til behandlingen av de enkelte forslagene.

16.3 Endringer i opplysningsplikten om finansielle aktiva

16.3.1 Avtalen

Avtalen har bestemmelser om hvilke finansinstitusjoner som er rapporteringspliktige, hvilke finansielle aktiva de skal rapportere om, og hvilke typer opplysninger som skal rapporteres om de aktuelle finansielle aktivaene.

Rapporteringspliktige finansinstitusjoner er enhver forvaringsinstitusjon, innskuddsinstitusjon, investeringsenhet eller spesifisert forsikringsselskap slik disse begrepene er definert i avtalen artikkel 1 punkt 1 bokstav h-k. Avtalens definisjoner av rapporteringspliktige finansinstitusjoner knytter seg til om en institusjon forvalter finansielle eiendeler eller midler for andres regning, og om virksomheten som sådan faller innenfor definisjonene i avtalen. Banker, verdipapirforetak, verdipapirfond og livsforsikringsselskaper vil typisk oppfylle vilkårene i avtalen for å være rapporteringspliktige finansinstitusjoner. Det er gjort enkelte unntak fra pliktene i avtalen i vedlegg II for noen finansinstitusjoner og enkelte norske produkter.

Når det er brakt på det rene at en institusjon er en rapporteringspliktig finansinstitusjon, må det avgjøres hvilke aktiva den plikter å rapportere til skattemyndighetene. Rapporteringsplikten omfatter « finansielle kontoer » når det er identifisert at kontoen tilhører en eller flere amerikanske personer, eller dersom kontoen tilhører en enhet som er kontrollert av en eller flere amerikanske enheter. Finansielle kontoer omfatter innskuddskontoer, forvaringskontoer, enkelte egenkapital- og fremmedkapitalinteresser, forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter, jf. avtalens artikkel 1 punkt 1 bokstav s-y. Rapporteringsplikten omfatter dermed innskuddskontoer, finansielle instrumenter mv. (aksjer, fondsandeler, derivater, valutatransaksjoner mv.), livsforsikringer med gjenkjøpsverdi og livrenter.

Opplysningene som skal rapporteres om den enkelte kontoen omfatter blant annet opplysninger om saldo eller verdi og avkastning eller annen form for inntekt knyttet til de finansielle aktivaene på kontoen.

16.3.2 Gjeldende rett

Bestemmelsene i ligningsloven kapittel 5 om opplysningsplikt for tredjepart og samleforskrift 17. september 2013 nr. 1092 om tredjeparters opplysningsplikt angir hvilke finansielle aktiva som er opplysningspliktige og hvilke institusjoner opplysningsplikten påligger.

Finansinstitusjoner (jf. lov 10. juni 1988 nr. 40 om finansieringsvirksomhet § 1-3), verdipapirforetak (jf. lov 29. juni 2007 nr. 75 om verdipapirhandel § 2-3 første ledd), pensjonskasser og andre som har penger til forvaltning eller som driver utlånsvirksomhet eller låneformidling som næring, skal gi opplysninger om innskudds- og utlånskontoer, jf. ligningsloven § 5-3 nr. 1 med forskrift. Det skal gis opplysninger om samtlige innskudd og utlån på kontoen, saldo per 1. januar eller ved oppgjør av kontoen i løpet av foregående år og renter for det siste året.

Verdipapirregistre skal gi opplysninger om finansielle instrumenter, jf. ligningsloven § 5-4 med forskrift. Opplysningsplikten omfatter den enkelte investors samlede beholdning av finansielle instrumenter per 31. desember siste år eller ved oppgjør av kontoen i løpet av året, årlig avkastning av disse samt alle transaksjoner gjennom inntektsåret.

Etter ligningsloven § 5-5 nr. 3 med forskrift skal forsikringsselskaper gi opplysninger om utbetalinger til forsikringstaker. Om livrenter og uførerenter skal det blant annet gis opplysninger om hvilken type forsikring oppgaven gjelder, utbetalt beløp og utbetalingstype.

Etter ligningsloven § 5-9 bokstav a med forskrift skal livsforsikringsselskaper gi opplysninger om blant annet gjenkjøpsverdi på forsikringer. Det skal gis opplysninger om gjenkjøpsverdi per 1. januar året etter inntektsåret, samt årlig avkastning.

Forvaltningsselskaper skal gi opplysninger om innskudd som er gjort i verdipapirfond og avkastning av disse, jf. ligningsloven § 5-9 bokstav c med forskrift.

16.3.3 Høringen

Forslaget i høringen

Departementet foreslo i høringen å utvide opplysningsplikten i ligningsloven § 5-4 og § 5-9 bokstav c for å harmonisere opplysningsplikten med de rapporteringsplikter som etter avtalen må pålegges norske finansinstitusjoner om finansielle aktiva som tilhører amerikanske kunder.

Ligningsloven § 5-4 ble foreslått endret slik at institusjoner, som oppfyller avtalens vilkår for å være innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon, investeringsenhet eller spesifisert forsikringsselskap, pålegges å gi opplysninger om forvaringskontoer, jf. avtalen artikkel 1 punkt 1 bokstav u. Opplysningsplikten ble i den sammenheng foreslått utvidet slik at verdipapirregistre, « verdipapirforetak» og « andre som ledd i sin forretningsvirksomhet tar del i forvaltningen eller omsetningen» av finansielle instrumenter og også « andre finansielle produkter for andres regning », må gi opplysninger om beholdningen av slike finansielle produkter.

Opplysningsplikten i ligningsloven § 5-9 bokstav c ble foreslått utvidet slik at den dekker rapportering av egenkapital- og fremmedkapitalinteresser, jf. avtalen artikkel 1 punkt 1 bokstav s (1). For å legge til rette for dette ble bestemmelsen foreslått endret slik at den pålegger verdipapirfond og andre investeringsenheter, forvaltningsselskaper og andre som ledd i sin næringsvirksomhet driver porteføljeforvaltning, å gi opplysninger om innskudd, avkastning og realisasjon.

På andre områder ble det lagt til grunn at bestemmelsene i ligningsloven kapittel 5 gir tilstrekkelig hjemmel for oppfyllelse av rapporteringsplikten etter avtalen. Det ble lagt til grunn at ligningsloven § 5-3, som legger opplysningsplikt om innskuddskonti og lånekonti blant annet på verdipapirforetak og andre som har penger til forvaltning, dekker rapporteringsplikten om innskuddskontoer for institusjoner som oppfyller vilkårene for å være innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon, investeringsenhet eller spesifisert forsikringsselskap. Videre ble det lagt til grunn at ligningsloven § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a pålegger institusjoner som oppfyller vilkårene for å være spesifisert forsikringsselskap å gi opplysninger om forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter.

Merknader til ligningsloven § 5-4

Datatilsynet mener det framstår som uklart hvilke institusjoner som er omfattet av avtalen og uttaler at uttømmende angivelser og presise definisjoner av pliktsubjektene bør etterstrebes, fortrinnsvis med en terminologi som i størst mulig utstrekning er tilpasset norske forhold.

Finans Norge mener den foreslåtte bestemmelsen i ligningsloven § 5-4 er for generell og bør presiseres, og uttaler at bestemmelsen ikke oppfyller de alminnelige krav til klarhet og avgrensning som må oppstilles på bakgrunn av rapporteringspliktiges taushetsplikt. De mener at de nærmere reglene i forskrift og veiledning til forskriften må baseres på etablerte begreper i norsk rett, og i den grad slike etablerte begreper ikke finnes, bør rapporteringspliktene beskrives utfyllende, og trekker fram eksempler der det uten nærmere klargjøring vil være utfordrende å fastlegge omfanget av rapporteringsplikten. Fra uttalelsen siteres:

«Uttalelser i høringsnotatet tyder på at kontobegrepet vil omfatte både ordinære verdipapirkonti og kontrakter som ikke har noen forbindelse til en konto. Dette skaper igjen uklarheter knyttet for eksempel til det som kalles «oppgjør av konto». Er det her snakk om avslutning av kontrakter, realisasjon av verdipapirer på konto eller avslutning av en verdipapirkonto?
Et annet eksempel er avtalens definisjon av «forvaringskonto» der det ser ut til å kunne ha avgjørende betydning om en finansiell kontrakt inngås for investeringsformål eller om formålet er et annet (for eksempel sikring). Det vil imidlertid noen ganger være vanskelig for den rapporteringspliktige institusjonen å vite hvilket formål investoren har med den enkelte investering. I tillegg kan det i noen tilfeller være uklart om formålet er sikring eller investeringsformål, og det er derfor viktig at det oppstilles klare kriterier for hva som anses som investeringsformål i forskrift eller retningslinjer.
En tredje problemstilling er knyttet til rapportering av innestående på konti og markedsverdien av dette. Når er måletidspunktet for slik verdsettelse og hvilke kilder skal brukes for fastsettelse av slike verdier? Og skal bilaterale derivatavtaler (OTC-kontrakter) verdsettes underveis, eller er det bare kontantoppgjøret av slike kontrakter som skal rapporteres ved realisasjon? Det antas at det siste vil være avhengig av om urealiserte gevinster på derivater er skattepliktige i USA, eller om det kun er ved realisasjon at disse er gjenstand for beskatning.
I tillegg kan det reises spørsmål om hvordan rapportering av VPS-registrerte finansielle instrumenter vil foregå. Det norske systemet med direkteregistering i verdipapirregisteret tilsier at rapporteringsplikten påhviler VPS og ikke kontofører, siden kontofører investor ikke «opprettholder» noen konto på vegne av investor. Likevel ser det ut til at man i Memorandum of Understanding har forsøkt å klargjøre dette slik at rapporteringsplikten ligger hos kontofører investor. Dette kan skape problemer dersom kontofører investor rapporterer etter amerikanske regler direkte da det antas at kontofører investor faller utenfor rapporteringsplikten etter amerikanske regler. Det mest hensiktsmessige ville være om rapporteringsplikten ligger hos VPS. En investor kan ha en rekke konti gjennom ulike kontoførere og en risikerer dermed feil rapportering dersom den som rapporterer ikke har hele bildet.»

Finans Norge legger for øvrig til grunn at det kun er opplysninger som den enkelte rapporteringspliktige selv har herredømme over som skal rapporteres, og at det ikke fordrer noen videre undersøkelser eller innhenting av informasjon fra tredjepart.

Norges Fondsmeglerforbund har merknader til hvordan ulike typer eksisterende kontoforhold vil treffes av forslaget om utvidelse av opplysningsplikten, og uttaler:

« 2.1 Forvalterkonto hvor verdipapirforetaket selv opptrer som forvalter
Forvalterkonti hvor verdipapirforetaket selv opptrer som forvalter og fremstår utad som eier av instrumentene på kontoen antas å bli rapporteringspliktige på verdipapirforetakets hånd etter det nye regelverket. Dette fordi verdipapirforetaket i kraft av å være forvalter kan sies å holde denne kontoen til fordel for «annen person».
NFMF legger til grunn at verdipapirforetak i forhold til denne type konti vil være rapporteringspliktige for den kunden som foretaket er forvalter for, og at det ikke foreligger en plikt til å identifisere og rapportere eventuelle bakenforliggende kunder.
2.2 Investorkonto i VPS hvor verdipapirforetaket bare er kontofører
NFMF er av den oppfatning at investorkonti (VPS-konti eller andre), hvor verdipapirforetaket kun er kontofører, ikke kan anses som en konto verdipapirforetaket holder for en «annen person». Når det gjelder investorkonti som står i den reelle eiers navn, er det etter vår oppfatning investoren selv som holder kontoen i eget navn, og ikke slik at verdipapirforetaket i kraft av å være kontofører holder kontoen for «annen person». VPS-investorkonti av denne typen vil da være rapporteringspliktige for VPS (slik som i dag). VPS sin rapporteringsplikt etter ligningsloven er foreslått opprettholdt i lovforslaget. Det fremstår derfor ikke å være behov for at verdipapirforetak, i tillegg til VPS, skal være rapporteringspliktige for konto hvor verdipapirforetaket bare har en rolle som kontofører. Det samme er etter NFMFs syn tilfellet for forvalterkonti hvor verdipapirforetaket ikke selv opptrer som forvalter, men kun har en rolle som kontofører for forvalterkontoen.
Lovforslaget opprettholder som nevnt rapporteringsplikten for VPS. Det vil derfor i forhold til VPS-registrerte konti bli en omfattende og unødig dobbeltrapportering dersom kontoføreroppdragene også skal rapporteres av verdipapirforetakene.
2.3 Depotmottakerkonti
Det synes å fremgå av høringsnotatet at verdipapirkonti tilhørende verdipapirfond hvor verdipapirforetaket opptrer som verdipapirfondets lovpålagte depotmottaker iht verdipapirfondloven, vil bli ansett som en konto holdt av verdipapirforetaket «for annen person». Dette til tross for at slike konti i Norge vil lyde på fondet som eier. Vi bygger dette på uttalelser på side 34 i høringsnotatet, hvor det forutsettes rapportert hvorvidt verdipapirforetaket har hatt en rolle som depotmottaker eller annen mellommannsrolle ved rapporteringen av forvaringskonti.
NFMF er imidlertid av den oppfatning at det vil være overflødig at verdipapirforetak får rapporteringsplikt for denne type konti dersom det er snakk om VPS-konti, ettersom kontoen som investorkonto lydende på innehaver etter lovforslaget vil være rapporteringspliktig for VPS, slik tilfellet er i dag.
2.4 Meglet handel og VPS-konti verdipapirforetaket har handelsfullmakt til
NFMF legger til grunn at megler utelukkende i kraft av å ha fullmakt til å belaste kundens verdipapirkonto eller kronekonto i bank for å kunne gjennomføre meglet handel ikke kan anses som å holde de aktuelle konti for «annen person». Videre fremstår det etter vårt syn som lite nærliggende å anse verdipapirforetakets eventuelle interne kundereskontro (med oversikt over kundens handelshistorikk) som en «konto» verdipapirforetaket holder for «annen person» som skulle være underlagt rapporteringsplikt som «forvaringskonto» for verdipapirforetaket.
2.5 Derivathandel mot kunder
Når det gjelder OTC-derivater er det ikke nærmere omtalt i høringsnotatet hvor rapporteringsplikten skal ligge. Det bemerkes at verdipapirforetaket gjennom sine derivatkontrakter inngått mot kunder i kraft av motpartsrelasjonen, vel ikke kan anses å holde «konto» for en annen person. Dersom man likevel finner at verdipapirforetakene er rapporteringspliktige for denne type kontrakter, bør omfanget av rapporteringsplikten klarlegges.
Videre kan det stilles spørsmål om hvem som er rapporteringspliktig der instrumenter (herunder derivater) cleares. De ulike oppgjørssentralene har ulike oppsett med ulike former for medlemskap og det som gjelder for en oppgjørssentral gjelder ikke nødvendigvis for en annen. Dette mener vi bør utredes nærmere.»

Skattedirektoratet gir sin tilslutning til forslag til endringer i ligningsloven § 5-4, og uttaler:

«Direktoratet stiller seg positivt til at «andre finansielle produkter» tas inn som en ny kategori ved siden av finansielle instrumenter. Ved å ta inn «andre finansielle produkter» vil rapporteringsreglene på verdipapirområdet få en robust lovhjemmel, som kan tilpasses markedsutviklingen og presiseres på forskriftsnivå for å sikre generell opplysningsplikt for de finansielle produktene som er opplysningspliktige etter avtalen. (…)
Direktoratet antar at forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter anses som finansielle produkter om de holdes som forvaringskonto i avtalens forstand, og i slike tilfeller skal gjenkjøpsverdien rapporteres etter § 5-4. (… )
Direktoratet legger til grunn at finansielle produkter i utgangspunktet må avgrenses mot egenkapital- og fremmedkapitalinteresser i selve den opplysningspliktige institusjonen. Slike interesser vil falle inn under rapporteringsplikten etter ordlyden i ny § 5-9 c.»

VPS uttaler at de allerede er opplysningspliktig etter ligningsloven for andre formål enn FATCA. VPS har således ikke merknader til at verdipapirregistre inngår i opplistingen i ligningsloven § 5-4 nr. 1 over hvem som har plikt til å gi opplysninger om finansielle instrumenter og andre finansielle produkter til ligningsmyndighetene, men uttaler at det bør fremgå av forskriftene at opplysningsplikten etter FATCA påhviler kontoførerne.

VPS har videre enkelte merknader til forståelsen av ligningsloven § 5-4:

«Vi kan ikke se at notatet omtaler konkret hvilke data som skal legges til grunn ved beregning av saldoverdi, og hvordan disse skal innhentes. Spørsmålet berører alle finansielle instrumenter registrert på konto i VPS. Det hadde derfor vært verdifullt om forholdet kunne klarlegges nærmere.
Høringsnotatet omtaler videre at rapporteringsplikten for opplysninger om forvaringskonti omfatter inntekt «generert» fra aktiva på kontoene, og i visse tilfeller bruttoproveny fra salg eller innløsning av eiendeler « betalt til eller kreditert » kontiene (…). For det første bemerkes at investorkonti i VPS ikke kan debiteres eller krediteres pengebeløp. Hva som derimot kan registreres er betaling som er generert fra aktiva på kontoene. Etter sin ordlyd vil rapporteringsplikten derfor ikke omfatte proveny knyttet til realisasjon av finansielle instrumenter registrert på konto i VPS. Vi mener derfor det er berettiget å reise spørsmålet om hvordan formuleringen « betalt til eller kreditert » slike konti skal forstås.
Det følger videre av artikkel 2, pkt. 2, bokstav a, underpunkt 5 B at samlet bruttoproveny fra salg eller innløsning av eiendeler betalt til eller kreditert kontoen rapporteres « når finansinstitusjonen opptrådte som depotmottaker, megler, nominell eier eller på annen måte som representant for kontohaver ». Vi er usikre på om bestemmelsen skal forstås slik at den pålegger kontoførere en generell rapporteringsplikt ved at de alltid regnes som representant for kontohaver, eller om rapporteringsplikten først inntrer i kraft av rolle som depotmottaker, megler og nominell eier? For VPS’ kontoførere vil det derfor være verdifullt om det kan gis veiledning med hensyn til hva som ligger i uttrykket å opptre som representant for kontohaver

Merknader til ligningsloven § 5-9 bokstav c

Skattedirektoratet mener anvendelsesområdet for ligningsloven § 5-9 bokstav c bør begrenses til eierandeler og gjeldsinstrumenter i kollektive formuesmasser som verdipapirfond og andre investeringsenheter, og at « andre som ledd i sin næringsvirksomhet driver porteføljevirksomhet» ikke er et nødvendig tillegg til teksten.

Direktoratet påpeker også at rapporteringsplikten for egenkapital- og fremmedkapitalinteresser som ikke regelmessig omsettes i et etablert verdipapirmarked til dels vil kunne overlappe med rapporteringsplikten for aksjer etter ligningsloven § 5-7 når en investeringsenhet er organisert som et aksjeselskap, men mener bestemmelsen bør beholdes uendret og antar at det vil være hensiktsmessig at disse rapporteringspliktene blir presisert nærmere i forskrift. Direktoratet uttaler:

«Aksjeselskaper/allmennaksjeselskaper har i dag rapporteringsplikt til aksjonærregisteret. Det er i dag ca. 230 000 selskaper som rapporterer til ordningen, hvorav kun en liten andel vil oppfylle vilkårene for å være finansinstitusjon i avtalens forstand. Av lovtekniske hensyn bør derfor § 5-7 beholdes uendret, i tråd med departementets forslag, men at rapporteringsplikten etter § 5-9 c gjøres fullt ut dekkende slik at bestemmelsen også omfatter egne aksjer for investeringsenheter som er organisert som aksjeselskaper, og som er rapporteringspliktige for sine egenkapitalinteresser etter avtalen. For å sikre at opplysningene blir rapportert riktig, samt i tråd med avtalen, antar direktoratet at det vil være hensiktsmessig at rapporteringsplikten for ulike eierandeler og gjeldsinstrumenter blir presisert nærmere i forskrift til ligningsloven og i rettledning.»

Merknader til ligningsloven § 5-3 nr. 1, § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a

Skattedirektoratet slutter seg til departementets forståelse om at ligningsloven § 5-3 nr. 1 dekker behovet for opplysninger til FATCA, men mener bestemmelsen bør utvides til også å omfatte diverse former for kontantkort som ikke allerede etter sin art er innskuddskonto etter lovbestemmelsen.

Direktoratet slutter seg videre til departementets forståelse av at det ikke er behov for lovendringer i ligningsloven § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a.

16.3.4 Vurderinger og forslag

Endringer i ligningsloven § 5-4

Departementet foreslår å utvide opplysningsplikten i ligningsloven § 5-4 nr. 1 slik at opplysningsplikten inkluderer avtalens rapporteringsplikter knyttet til forvaringskontoer.

En forvaringskonto er i avtalen definert som en konto til fordel for en annen person som innehar et hvilket som helst finansielt instrument eller en hvilken som helst finansiell kontrakt inneholdt for investeringsformål, jf. artikkel 1 punkt 1 bokstav u. Det fremgår av definisjonen at finansielle instrumenter eller finansielle kontrakter inneholdt for investeringsformål blant annet kan omfatte aksjer, obligasjoner, lånesertifikater, gjeldsbrev eller annet gjeldsbevis, valuta- eller råvaretransaksjoner, kredittbytteavtaler, bytteavtaler basert på ikke-finansiell indeks, øvrige byttekontrakter med fremtidig oppgjør, en forsikringsavtale eller en livrentekontrakt, opsjoner eller andre derivatinstrumenter.

Opplysningsplikten i ligningsloven § 5-4 må for å dekke avtalens definisjon av forvaringskonto, utvides både med hensyn til hvem som skal være opplysningspliktig og hva som skal rapporteres. Departementet foreslår at ligningsloven § 5-4 nr. 1 deles inn i to ledd, slik at de opplysningspliktige listes opp i bestemmelsens nr. 1 og opplysningspliktens innhold i bestemmelsens nr. 2.

– Hvem som må pålegges opplysningsplikt

Etter ligningsloven § 5-4 nr. 1 er det i dag bare verdipapirregistre som skal gi opplysninger om finansielle instrumenter mv. De nærmere opplysningspliktene er regulert i forskrift. For at virkeområdet til ligningsloven § 5-4 skal dekke forvaringskontoer, må opplysningsplikten utvides til å omfatte alle institusjoner som kan være rapporteringspliktig for forvaringskontoer etter avtalen, dvs. som oppfyller vilkårene for å være innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon, investeringsenhet eller spesifisert forsikringsselskap. Avtalens begrepsbruk knyttet til disse institusjonene avviker fra alminnelig begrepsbruk i norsk rett. Departementet er derfor av den oppfatning at betegnelsene innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon, investeringsenhet og spesifisert forsikringsselskap ikke bør benyttes som betegnelser på de opplysningspliktige i bestemmelsen, men at det isteden må finnes fram til mer kjent norsk terminologi på de institusjoner som må omfattes av opplysningsplikten.

Opplysningsplikten for verdipapirregistre foreslås videreført i bestemmelsens nr. 1. Videre forslås det spesifisert at verdipapirforetak skal være opplysningspliktige. Verdipapirforetak vil være i kjerneområdet for de som skal rapportere opplysninger knyttet til forvaringskontoer. I tillegg foreslås det tatt inn en samlekategori som fanger opp andre opplysningspliktige institusjoner som skal rapportere opplysninger knyttet til forvaringskontoer. Departementet foreslår at denne samlekategorien får ordlyden «andre som tar del i forvaltningen eller omsetningen av finansielle instrumenter eller andre finansielle produkter for andres regning som ledd i sin forretningsvirksomhet».

Etter avtalen er det et vilkår for at en institusjon skal anses som forvaringsinstitusjon at den innehar, som en betydelig del av sin virksomhet, finansielle aktiva for andres regning. Vilkåret « betydelig del » vil være oppfylt dersom minst 20 pst. av institusjonens bruttoinntekter kan henføres til innehavet av finansielle aktiva og relaterte finansielle tjenester for andres regning. Det finnes ikke tilsvarende vilkår i definisjonene av innskuddsinstitusjon, investeringsenhet eller spesifisert forsikringsselskap. Slik samlekategorien er formulert vil opplysningsplikten også påligge aktører som driver virksomhet som omfattes av definisjonen av forvaringsinstitusjon, men som ikke oppfyller vilkåret om at finansielle aktiva som institusjonen innehar for andres regning må utgjøre en betydelig del av virksomheten. Departementet foreslår ikke å legge inn en begrensning knyttet til vilkåret « betydelig del » for forvaringsinstitusjoner i loven, men legger til grunn at en begrensning av oppgaveplikten for slike institusjoner vurderes nærmere i forskrift.

– Kundeforhold som omfattes av opplysningsplikten

Finans Norge, Norges Fondsmeglerforbund og VPS har reist problemstillinger knyttet til om ulike typer kontoforhold administrert av verdipapirforetak vil omfattes av virkeområdet til ligningsloven § 5-4.

Rapporteringsplikten for verdipapirer registrert i verdipapirregistre, dvs. Verdipapirsentralen, er særskilt omtalt i erklæringen om gjensidig forståelse (Memorandum of Understanding) til avtalen. Det følger av erklæringen at det er enighet mellom Norge og USA om at rapporteringsplikten for verdipapirer som eies av eller gjennom en eller flere andre finansinstitusjoner, påligger disse institusjonene og ikke Verdipapirsentralen. Dette innebærer at verdipapirforetak mv. som er kontofører for verdipapirer registrert i verdipapirregister, må omfattes av opplysningsplikten etter ligningsloven § 5-4. Verdipapirsentralen kan imidlertid forestå rapporteringen på vegne av kontofører, jf. avtalen artikkel 5 punkt 3. For å unngå dobbeltrapportering vil det bli vurdert å presisere opplysningsplikten i forskrift.

Rapporteringsplikten etter avtalen omfatter opplysninger om bruttoproveny fra salg eller innløsning av eiendeler for kundeforhold der finansinstitusjonen opptrer som «depotmottaker, megler, nominell eier eller på annen måte som representant for kontohaver», jf. artikkel 2 punkt 2 bokstav a (5)(B), og slike kundeforhold må derfor omfattes av opplysningsplikten. Både såkalte forvalterkontoer der institusjonen opptrer som forvalter og fremstår utad som eier av finansielle instrumenter og andre finansielle produkter, samt depottjenester, herunder konto i verdipapirregister som institusjonen er kontofører for, vil dermed omfattes. Opplysningsplikten omfatter også kontoer hvor kontohaver er et annet verdipapirforetak, både der annet verdipapirforetak selv er eier av kontoen og der annet verdipapirforetak opptrer som forvalter (nominee) på vegne av andre investorer. Når det gjelder transaksjoner der verdipapirforetaket handler i kraft av fullmakt til å belaste kundens verdipapirkonto (megler), vil både kontofører og verdipapirforetaket som utøver ordren være opplysningspliktig etter ligningsloven § 5-4. I slike tilfeller vil det være megleren som opptrådte som representant for kontohaver som er rapporteringspliktig etter avtalen for samlet bruttoproveny fra salg eller innløsning av eiendeler.

Et kontoforhold etter avtalen kan omfatte aktiva eller forpliktelser som normalt ikke omtales som kontoforhold etter gjeldende rett, for eksempel kan kontoforholdet bestå av ulike kontrakter med investeringsformål. Det fremgår av avtalens definisjon av forvaringskonto at ulike derivater er omfattet av rapporteringsplikten. For finansielle instrumenter og andre finansielle produkter som er kontrakter, for eksempel OTC-derivater (som ikke er registrert i en verdipapirsentral), kan derfor kontraktsforholdet i seg selv anses som en opplysningspliktig konto.

Opplysningsplikten forutsetter ikke at det foreligger et direkte kundeforhold mellom den opplysningspliktige og investor. Det innebærer at opplysningsplikten kan omfatte bakenforliggende personer, som for eksempel fysiske personer som er identifisert å utøve kontroll over et selskap etter aktsomhetsprosedyrene i vedlegg I til avtalen.

– Hva som omfattes av opplysningsplikten

Departementet foreslår at virkeområdet for ligningsloven § 5-4 utvides ved at «andre finansielle produkter» tas inn som ny produktkategori ved siden av finansielle instrumenter i nr. 2. Opplysningsplikten etter gjeldende ordlyd er begrenset til å omfatte «finansielle instrumenter». Ingen av høringsinstansene har hatt innvendinger mot at finansielle produkter tas inn som nytt begrep i bestemmelsen. Det legges til grunn at den nye ordlyden vil inkludere alle typer finansielle aktiva som kan holdes gjennom forvaringskontoer slik begrepet er definert i avtalen.

«Finansielle instrumenter og andre finansielle produkter» har ikke en klart avgrenset betydning, men vil blant annet omfatte omsettelige verdipapirer, verdipapirfondsandeler, pengemarkedsinstrumenter, derivater, valuta- og råvaretransaksjoner, samt forsikrings- og livrentekontrakter. Rapporteringsplikten etter avtalen forutsetter at det finansielle instrumentet eller produktet holdes gjennom et kontoforhold. Forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter vil derfor normalt falle utenfor bestemmelsens anvendelsesområde.

Bestemmelsens anvendelsesområde må i utgangspunktet avgrenses mot egenkapital- og fremmedkapitalinteresser i selve den opplysningspliktige institusjonen. Slik opplysningsplikt vil eventuelt følge av ligningsloven § 5-7 og § 5-9 bokstav c. Egenkapital- og fremmedkapitalinteresser vil likevel være opplysningspliktige etter ligningsloven § 5-4 dersom de omsettes gjennom verdipapirforetaket mv.

Rapporteringsplikten for forvaringskontoer omfatter etter avtalen saldo eller kontoverdi, samlet brutto rentebeløp, samlet brutto utbyttebeløp og samlet bruttobeløp i form av annen inntekt generert fra aktivaene på kontoen, som i hvert tilfelle er betalt til eller kreditert kontoen, jf. artikkel 2 punkt 2 bokstav a. Plikten omfatter også samlet bruttoproveny fra salg eller innløsning av eiendeler betalt til eller kreditert kontoen når finansinstitusjonen opptrer som depotmottaker, megler, nominell eier eller på annen måte som representant for kontohaver.

Etter ligningsloven § 5-4 nr. 1 skal verdipapirregistre i dag gi opplysninger om den samlede beholdning av finansielle instrumenter per 1. januar og 31. desember siste år, eller ved opprettelse eller oppgjør av kontoen i løpet av året. De har også plikt til å rapportere årlig avkastning på finansielle instrumenter. De opplysningene som skal rapporteres om den enkelte forvaringskonto etter avtalen er i stor grad dekket av ordlyden i ligningsloven § 5-4. Det er derfor hensiktsmessig at gjeldende ordlyd i hovedsak videreføres, men med enkelte tilpasninger.

Departementet foreslår derfor at opplysningsplikten skal omfatte «investors samlede beholdning» av finansielle instrumenter og andre finansielle produkter , jf. forslag i ligningsloven § 5-4 nr. 2 første setning.Det foreslås ikke angitt i loven på hvilket tidspunkt opplysningene skal gis. Nærmere bestemmelser om hvilke opplysninger som skal gis om de ulike finansielle produktene og tidspunktet for rapportering vil bli regulert i forskrift.

I ligningsloven § 5-4 nr. 2 annen setning foreslås det presisert at opplysningsplikten omfatter «forhold som kan få betydning for skattleggingen, slik som erverv, realisasjon og annet eierskifte, samt avkastning i løpet av inntektsåret.» De forhold som her er nevnt vil blant annet omfatte opplysninger om utbytte, rente, skattepliktig gevinst og fradragsberettiget tap tilknyttet kontoen. Det fremgår av avtalen at rapporteringsplikten for forvaringskontoer omfatter opplysninger om «inntekt generert med hensyn til aktivaene som er innestående på kontoen, i hvert tilfelle betalt til eller kreditert kontoen (eller med hensyn til kontoen)», jf. artikkel 2 punkt 2 bokstav a (5)(A). Departementet legger til grunn at opplysningsplikten som foreslås i ligningsloven § 5-4 omfatter alle disse opplysningene. Der den opplysningspliktige ikke selv besitter de nødvendige opplysninger om for eksempel utbytte, vil det kunne være nødvendig å innhente disse fra tredjepart. Hvilke opplysninger som skal gis om det enkelte finansielle instrument eller finansielle produkt, vil avhenge av instrumentets eller produktets egenart, slik at det må gis utfyllende forskrifter om dette. Hjemmel for å gi utfyllende forskrifter finnes i ligningsloven § 5-12 nr. 1. Departementet legger til grunn at bestemmelsen gir hjemmel til at det i forskrift kan presiseres hvilke opplysninger om inntekt og formue som skal gis om de ulike typer finansielle instrumenter og finansielle produkter. Dette for å ivareta skattemyndighetenes behov for opplysninger, både for å fastsette riktig skatt og for utveksling til amerikanske og andre lands myndigheter.

Departementet har etter ligningsloven § 5-4 nr. 2 i dag adgang til å gi forskrift om at verdipapirregistre skal gi opplysninger som viser registrerte transaksjoner på en eller flere av investors kontoer i en bestemt periode. Denne adgangen foreslås videreført i § 5-4 nr. 2 siste setning samtidig som anvendelsesområdet foreslås utvidet til å gjelde hele anvendelsesområdet for § 5-4.

Ligningsloven § 5-4 nr. 3 regulerer verdipapirregistres opplysningsplikt om aksjer. Bestemmelsen foreslås opphevet. Den generelle opplysningsplikten i forslag til § 5-4 nr. 2 dekker opplysningsplikten for aksjer. Departementet har i dag adgang til i forskrift å bestemme at det skal gis opplysninger om forhold for tidligere år om aksjer, og denne adgangen foreslås videreført i forslaget til § 5-4 nr. 2 siste setning samtidig som anvendelsesområdet også her foreslås utvidet til å gjelde hele anvendelsesområdet for § 5-4.

Det vises til forslag til endringer i ligningsloven § 5-4.

Endringer i ligningsloven § 5-9 bokstav c

Ligningsloven § 5-9 bokstav c pålegger i dag forvaltningsselskaper opplysningsplikt om innskudd som er gjort i verdipapirfond. Departementet foreslår å utvide opplysningsplikten slik at den inkluderer avtalens rapporteringsplikter knyttet til egenkapital- og fremmedkapitalinteresser i investeringsenheter, jf. artikkel 1 punkt 1 bokstav s (1).

Plikten til å gi opplysninger om egenkapital- og fremmedkapitalinteresser vil påligge investeringsenheter, dvs. enheter som gjennom sin forretningsvirksomhet (eller som styres av enhet som gjennom sin forretningsvirksomhet) utøver spesifikke aktiviteter eller operasjoner på vegne av sin kunde. Som eksempler på aktiviteter nevner avtalen omsetning av pengemarkedsinstrumenter, utenlandsk valuta, børs-, rente- og indeksinstrumenter, omsettelige verdipapirer eller råvareterminkontrakter, porteføljeforvaltning, eller annen form for investering, administrasjon eller forvaltning av midler eller penger på vegne av kunde. Det fremgår av avtalen at aktivitetene som er listet opp skal tolkes på en måte som samsvarer med lignende ordlyd benyttet i definisjonen av « finansinstitusjon» i anbefalingene fra Financial Action Task Force (FATF), jf. avtalen artikkel 1 punkt 1 bokstav j.

Investeringsenheter er likevel ikke rapporteringspliktige for egenkapital- og fremmedkapitalinteresser om enheten også oppfyller vilkårene for å være innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon eller spesifisert forsikringsselskap. Unntaket for investeringsenheter som samtidig oppfyller vilkårene for å være innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon eller spesifisert forsikringsselskap innebærer normalt at blant annet banker, verdipapirforetak og livsforsikringsselskaper, ikke skal gi opplysninger etter ligningsloven § 5-9 bokstav c.

Investeringsenhetenes rapporteringsplikt omfatter bare egenkapital- og fremmedkapitalinteresser som ikke omsettes regelmessig i etablerte verdipapirmarkeder. Egenkapital- og fremmedkapitalinteresser som blir regelmessig omsatt i etablerte verdipapirmarkeder, vil i stedet omfattes av rapporteringsplikten for forvaringskontoer etter avtalen, og vil dermed omfattes av opplysningsplikten i ligningsloven § 5-4.

I høringen foreslo departementet å pålegge «verdipapirfond og andre investeringsenheter, forvaltningsselskaper og andre som ledd i sin næringsvirksomhet driver porteføljeforvaltning» opplysningsplikt etter bestemmelsen. Skattedirektoratet har i sitt høringssvar uttalt at tillegget «andre som ledd i sin næringsvirksomhet driver porteføljeforvaltning», ikke er et nødvendig tillegg, og har foreslått at teksten strykes fra forslaget. Departementet slutter seg til dette, og foreslår at ligningsloven § 5-9 bokstav c endres slik at «forvaltningsselskaper, verdipapirfond og andre investeringsenheter» blir opplysningspliktig etter bestemmelsen.

Investeringsenheter vil omfatte enheter som fungerer eller fremstår som kollektive investeringsenheter. Det innebærer at spesialfond, alternative investeringsfond (herunder private equity fond), børshandlede fond (ETF) og lignende enheter opprettet med en investeringsstrategi som går ut på å investere, reinvestere eller handle med finansielle eiendeler, vil omfattes. Investeringsenheter vil også kunne omfatte selskaper mv. som er styrt av en finansinstitusjon når inntektene er knyttet til forvaltning eller omsetning av finansielle eiendeler, og kan også omfatte investeringsrådgivere og forvaltere. Det må gis utfyllende bestemmelser i forskrift om hva som menes med «andre investeringsenheter».

Avtalens definisjon av investeringsenhet vil normalt ikke vil være oppfylt for private aksjeselskap som er opprettet med investering som hovedformål. Dersom private aksjeselskap har finansielle aktiva i en norsk finansinstitusjon, må finansinstitusjonen identifisere eventuelle kontrollerende amerikanske personer og rapportere kontoene også på disse personene etter aktsomhetsprosedyrene i vedlegg I til avtalen.

I den grad investeringsenheter er organisert som aksjeselskap vil opplysningsplikten etter ligningsloven § 5-9 bokstav c kunne overlappe med aksjeselskapers opplysningsplikt om egne aksjer etter ligningsloven § 5-7, og det kan derfor også her bli nødvendig med utfyllende bestemmelser om opplysningsplikten i forskrift.

Departementet foreslår at opplysningsplikten skal omfatte innskudd i investeringsenheten. Det legges til grunn at opplysningsplikten om «innskudd» omfatter investeringer både i form av egenkapital og i form av fremmedkapital.

Rapporteringsplikten for egenkapital- og fremmedkapitalinteresser omfatter etter departementets vurdering blant annet andeler i verdipapirfond organisert etter verdipapirfondloven, og eierandeler i alternative investeringsfond slik som private equity fond. Det er en forutsetning for opplysningsplikten at egenkapital- og fremmedkapitalinteressene i investeringsenheten ikke regelmessig omsettes i et etablert verdipapirmarked, slik som for eksempel børshandlede fond (ETF). Slike innskudd vil imidlertid være opplysningspliktig etter ligningsloven § 5-4.

Rapporteringsplikten for egenkapital- og fremmedkapitalinteresser omfatter etter avtalen blant annet saldo eller kontoverdi, og samlet bruttobeløp betalt til eller kreditert kontohaver med hensyn til kontoen, jf. artikkel 2 punkt 2 bokstav a. Departementet legger til grunn at «innskudd» i ligningsloven § 5-9 bokstav c omfatter de opplysninger som skal rapporteres etter avtalen, men foreslår likevel at det presiseres at opplysningsplikten omfatter «avkastning og realisasjon». Hvilke nærmere opplysninger som skal gis om innskudd, herunder avkastning og realisasjon, må presiseres nærmere i forskrift, jf. ligningsloven § 5-12 nr. 1.

Det vises til forslag til endringer i ligningsloven § 5-9 bokstav c.

Nærmere om ligningsloven § 5-3 nr. 1, § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a

Avtalen pålegger rapporteringsplikt om innskuddskontoer, forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrentekontrakter. Departementet la i høringen til grunn at ligningslovens bestemmelser i tilstrekkelig grad dekker avtalens rapporteringsplikter om disse produktene. Det ble lagt til grunn at ligningsloven § 5-3 nr. 1 dekker innskuddskontoer og § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a dekker livrentekontrakter og forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi.

Skattedirektoratet slutter seg til at de gjeldende bestemmelser dekker de nevnte produkter, men mener at ligningsloven § 5-3 nr. 1 bør utvides til å omfatte forhåndsbetalte kort (kontantkort) og elektroniske penger som etter sin art ikke anses som innskuddskonto etter bestemmelsen. Ingen andre høringsinstanser har hatt merknader til ligningsloven § 5-3 nr. 1, § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a.

Avtalens innskuddskontobegrep omfatter blant annet enhver drifts-, sjekk-, spare-, tidsinnskudds- eller foliokonto eller konto som er dokumentert ved banksertifikat, bankbok, investeringsbevis, sparebevis eller annet lignende instrument opprettholdt av en finansinstitusjon som ledd i ordinær bankvirksomhet eller lignende forretningsvirksomhet. Departementet har i høringen lagt til grunn at også andre typer kontoer enn de nevnte innskuddskontoer er omfattet av avtalens innskuddskontobegrep, som lånekontoer, forhåndsbetalte kort (kontantkort) og elektroniske penger. Lånekontoer, herunder de som er tilknyttet kredittkort, er omfattet av gjeldende opplysningsplikt.

Departementet vil bemerke at elektroniske penger normalt vil utstedes med beløp som er under avtalens terskelverdier for undersøkelses- og rapporteringsplikt (laveste terskelbeløp er USD 50 000), og derfor i praksis ikke vil være rapporteringspliktige etter avtalen. Departementet har derfor i høringen lagt til grunn at det ikke er nødvendig å innføre nye opplysningsplikter om innskudd i slike kort som en del av gjennomføring av avtalen. Departementet forstår direktoratets uttalelse slik at det mener at ligningsloven § 5-3 nr. 1 uavhengig av dette bør endres slik at denne typen innskudd blir omfattet av den generelle opplysningsplikten. Direktoratet viser til kontrollerfaringer som viser at kontantkort og elektroniske penger blir brukt til valutasmugling og hvitvasking av midler som stammer fra skatteunndragelser og annen kriminalitet. Reglene om opplysningsplikt i ligningsloven må ses i sammenheng med reglene for kundekontroll, da en eventuell utvidelse av opplysningsplikten til å omfatte elektroniske penger vil kunne medføre behov for endringer i hvitvaskingsreglene. Departementet ser derfor behov for nærmere utredning før en eventuell utvidelse av opplysningsplikten for elektroniske penger mv. eventuelt kan foreslås. Det foreslås derfor ikke at opplysningsplikten utvides ut over det som følger av gjeldende regler.

Departementet foreslår derfor ikke å gjøre endringer i ligningsloven § 5-3 nr. 1. Det foreslås heller ingen endringer i ligningsloven § 5-5 nr. 3 og § 5-9 bokstav a. Nærmere bestemmelser som presiserer opplysningsplikten i disse bestemmelsene i tråd med avtalen, vil bli inntatt i forskrift til ligningsloven, jf. ligningsloven § 5-12 nr. 1.

16.4 Generell innføring av nye opplysningsplikter

16.4.1 Avtalen

Avtalen medfører at norske finansinstitusjoner må pålegges å gi opplysninger om finansielle aktiva som tilhører amerikanske personer til norske skattemyndigheter, som så skal utveksle opplysningene til USA.

16.4.2 Gjeldende rett

Bestemmelser om plikt for tredjepart til å gi opplysninger til norske skattemyndigheter, dvs. ligningsmyndighetene, finnes i dag ligningsloven kapittel 5 med forskrift. Opplysningspliktbestemmelsene er i utgangspunktet generelle. Tredjeparter skal derfor normalt gi opplysninger om alle sine kunder uavhengig av om de er skattepliktige til Norge eller ikke.

16.4.3 Høringen

Departementet foreslo i høringen å utvide opplysningsplikten på verdipapirområdet. De nye opplysningspliktene ble foreslått gjort generelle slik at finansinstitusjoner pålegges en utvidet opplysningsplikt til norske skattemyndigheter om finansielle aktiva for alle sine kunder.

Høringsinstansene er delt i synet på at opplysningsplikten for finansinstitusjoner utvides generelt til å omfatte alle kundene til institusjonene, dvs. både norske kunder og alle kunder bosatt i utlandet.

Finans Norge ser at det med utgangspunkt i kontrollhensyn alene kan være grunner til å utvide rapporteringsplikten, men mener utvidelsen vil medføre et betydelig merarbeid for enkelte rapporteringspliktige og en åpenbar merkostnad for finansinstitusjoner som underlegges rapporteringen, og uttaler blant annet:

«For de fleste berørte institusjoner er det i praksis kun en liten del av kundemassen som vil omfattes av rapporteringspliktene som følger av FATCA. I de fleste institusjoner vil disse utgjøre promiller, snarere enn prosenter av kundemassen. Å utvide denne rapporteringen til å omfatte alle kundene vil selvsagt innebære et betydelig merarbeid for finansinstitusjoner og andre som pålegges slik rapportering.
Dersom myndighetene velger å utvide virkeområdet utover de forpliktelsene som ligger i FATCA-reglene vil de rapporteringspliktiges «gevinst» ved avtalen lett kunne «spises opp». En generell rapportering av alle finansielle aktiva for alle kunder vil fordre en helt annen ressursbruk enn det som følger av en gjennomføring av FATCA-reglene alene.»

Det uttales videre at høringsnotatet ikke har noen vurdering av hvilken ressursbruk en generell utvidelse vil medføre for de rapporteringspliktige eller hvilken reell innfordringsmessig betydning dette vil ha for Skatteetaten, utover et større tilfang av grunnlagsdata, samt at det ikke sier noe om innenfor hvilken tidsplan man ser for seg at rapporteringsplikten gjøres generell.

Finans Norge mener en utvidelse av rapporteringsplikten bør avvente situasjonen i de øvrige europeiske land og uttaler at en utvidelse som forespeilet per i dag ikke har internasjonal forankring. Det uttales videre at det for finansnæringen må være legitimt å be om at man avventer en utvidelse til man har høstet erfaring med rapporteringen av amerikanske kunder, slik at systemer, rutiner, format etc., er tilstrekkelig innarbeidet både hos de som skal rapportere og de som skal motta rapporteringen.

Norges Fondsmeglerforbund er ikke negativ til at opplysningsplikten gjøres generell, men mener en utvidelse bør utredes nærmere før den iverksettes for alle rapporteringspliktige etter FATCA da det kan være meget ressurskrevende og kostnadskrevende for enkelte aktører å gjennomføre en slik rapporteringsplikt på generell basis, på grunn av for eksempel ulike tekniske systemer.

NTL Skatt støtter utvidelsen, da dette blant annet vil sikre kvaliteten på fremtidige grunnlagsdata til bruk i de forhåndsutfylte selvangivelsene på et område hvor dagens regelverk ikke er godt nok, samt at det tilrettelegger for mer utveksling av informasjon over landegrensene i kampen mot global skatteunndragelse.

Skattedirektoratet er positivt til at opplysningsplikthjemlene blir generelle slik at de gir grunnlag for utvidet og spesifisert rapportering fra tredjepart. Direktoratet uttaler at innføring av standardiserte rutiner for tredjepartsrapportering i store deler av verden i forbindelse med FATCA gir mulighet for at tilsvarende informasjon kan utveksles med andre land, og at dette vil øke oppdagelsesrisikoen betydelig og antas å virke forebyggende mot unndragelser. Direktoratet uttaler videre at skatterapportering fra tredjepart og forhåndsutfylling på selvangivelsen øker etterlevelsen for lønnstakere og pensjonister. Her viser analyser at mange skattytere verken fører tap eller gevinst i selvangivelsen når den ikke er forhåndsutfylt. Direktoratet uttaler at den opplysningsplikt som følger av gjeldende bestemmelser i ligningsloven ikke er tilstrekkelig, og at innføring av opplysningsplikter for aktørene i finansmarkedet derfor vil legge til rette for å gjøre skatterapporteringen enklere for skattyterne.

Direktoratet uttaler for øvrig at statistikk viser at det omsettes store verdier som Skatteetaten ikke har kunnskap om fra tredjepart, noe som innebærer betydelig risiko for store provenytap. Som eksempel nevnes:

«På Oslo Børs ble det eksempelvis omsatt aksjer for ca. 73 milliarder kroner i januar 2013. Standardiserte derivater med børsnoterte aksjer som underliggende instrument ble omsatt til en verdi av ca. 13,5 milliarder kroner i samme periode. Foruten børshandel inngås også ikke-standardiserte (OTC – Over The Counter) derivater utenom børs. Det er antatt at det standardiserte markedet utgjør 25-30 % av det totale derivatmarkedet, hvor børsnoterte aksjer er underliggende instrument. I tillegg omsettes i OTC-markedet også derivatkontrakter med annet underliggende enn børsnoterte aksjer.»

Statistisk sentralbyrå har ikke direkte merknader til selve forslaget, men påpeker at den generelle utvidelsen av rapportering om finansielle aktiva til skattemyndighetene vil gi et bedre datagrunnlag for statistikk om deler av finansiell sektor som det er vanskelig å skaffe informasjon om, og bedre statistikk om verdipapirer og finansregnskapet for husholdningene.

Datatilsynet har en merknad om at det må iverksettes beskyttende tiltak, for eksempel kryptering, av de økonomiske opplysningene og om sletting av opplysninger når rapporteringsformålet er oppnådd. Finans Norge har også vært inne på dette og viser i sin uttalelse til at en utvidelse også har en side mot finansinstitusjoners behandling av konfidensiell kundeinformasjon og at det er større risiko for at opplysninger kommer på avveie når et større omfang av opplysninger samles hos Skatteetaten.

Finans Norge og Pensjonskasseforeningen har påpekt at det er viktig at pensjonskasser og andre finansielle innretninger som er unntatt fra pliktene etter vedlegg II til avtalen, ikke pålegges ytterligere opplysningsplikt.

16.4.4 Vurderinger og forslag

Avtalen medfører at finansinstitusjoner, herunder banker, verdipapirforetak, verdipapirfond og livsforsikringsselskaper, må pålegges en utvidet opplysningsplikt til ligningsmyndighetene om finansielle aktiva som tilhører amerikanske personer. Når det nå må gis nye og mer omfattende bestemmelser om opplysningsplikt om finansielle aktiva som tilhører amerikanske personer, mener departementet at reglene bør gjøres generelle slik at finansinstitusjonene samtidig får en utvidet opplysningsplikt om finansielle aktiva for alle sine kunder.

En generell utvidelse av opplysningsplikten vil føre til at opplysningsplikten utvides både med hensyn til hvem som er rapporteringspliktig og hva som skal rapporteres. Utvidelsen av opplysningsplikten medfører blant annet at de opplysninspliktige må gi opplysninger om finansielle aktiva som ikke rapporteres i dag, for eksempel derivater, utenlandske verdipapirer handlet gjennom norsk megler og innskudd i alternative investeringsfond. En økt opplysningsplikt vil bringe Skatteetatens tilfang av opplysninger fra tredjepart om derivater og utenlandske finansielle instrumenter i depot opp til det nivå som allerede er etablert i andre nordiske land.

Finans Norge og Norges Fondsmeglerforbund har uttalt at en generell utvidelse av opplysningsplikten for de rapporteringspliktige kan være ressurskrevende og kostnadskrevende for enkelte aktører.

Departementet ser at en generell utvidelse av oppgaveplikten vil påføre næringen, særlig nye rapporteringspliktige, kostnader og byrder knyttet til nye rapporteringsløsninger og rutiner. Departementet vil imidlertid bemerke at deler av disse kostnadene uansett vil påløpe med de kravene avtalen stiller.

En innføring av generelle opplysningsplikter gjør at rapportering av opplysninger etter avtalen, kan samordnes med opplysningsplikter som dekker norske skattemyndigheters behov for opplysninger for fastsetting av riktig skatt og utveksling av opplysninger til andre land enn USA. De generelle opplysningspliktene legger dermed til rette for at det kan utvikles helhetlige og robuste systemløsninger for rapportering av skatteopplysninger på finansområdet, noe departementet anser som kostnadseffektivt. For å legge til rette for utvikling av systemer legges det imidlertid i en overgangsperiode opp til separat rapportering av de opplysninger som er rapporteringspliktige etter avtalen. De nye opplysningspliktene kan tidligst bli iverksatt gradvis fra inntektsåret 2015 med rapportering i 2016. Dette vil gi næringen, og også Skatteetaten, tid til å tilpasse seg de nye opplysningspliktene, samtidig med at generelle opplysningspliktbestemmelser på sikt medfører at finansinstitusjonene slipper å forholde seg til separate rapporteringsløsninger.

Flere tredjepartsopplysninger medfører at Skatteetaten på en effektiv og pålitelig måte får opplysninger som er nødvendige for utligning av riktig skatt.

For lønnstakere og pensjonister viser Skatteetatens erfaringer at risikoen for at skattyter verken fører tap eller gevinst i selvangivelsen er høy for investeringer i finansielle instrumenter når opplysningene ikke er forhåndsutfylt i selvangivelsen. Erfaringer viser også at skattyters etterlevelse av opplysningspliktene er avhengig av de opplysninger om skattepliktig inntekt og formue skattyter har fått fra sin megler- eller bankforbindelse. Manglende oppfyllelse av opplysningsplikten kan få stor betydning for den enkelte skattyter ved at det kan bli utlignet uriktig skatt og det kan ilegges sanksjoner i form av tilleggsskatt mv. Nye opplysningsplikter for tredjepart vil medføre at flere opplysninger kan fylles ut på selvangivelsen, noe som vil gjøre det langt enklere for mange skattytere å etterleve regelverket. Departementet mener det er en samfunnsmessig god og kostnadseffektiv ordning at lønnstakere, pensjonister og personlige næringsdrivende kontrollerer sin selvangivelse som er forhåndsutfylt med opplysninger fra profesjonelle oppgavepliktige, fremfor at hver enkelt skattyter må beregne og føre inn de samme opplysningene selv.

For næringsdrivende skattytere har Skatteetaten særlig behov for opplysninger om finansielle instrumenter og andre finansielle produkter for å kunne kontrollere at korrekt beløp er ført opp i selvangivelsen. Dette gjelder særlig om investeringsobjektene er håndtert korrekt etter fritaksmetoden. Opplysninger fra tredjepart om finansielle aktiva vil videre bidra til at Skatteetaten lettere vil kunne rette konkrete veiledningstiltak til de som har investeringer i produkter som erfaringsmessig ikke oppgis korrekt og med riktige beløp til skattemyndighetene.

Flere tredjepartsopplysninger om finansielle produkter er videre viktig for at Skatteetaten skal kunne avdekke unndragelser av skatt. Mange finansielle produkter som for eksempel derivater har en særskilt høy risiko for skatteunndragelser, ved at illojale skattytere kan oppgi tap og ikke gevinster til skattemyndighetene. Skatteetaten har identifisert den mangelfulle opplysningsplikten på verdipapirområdet som et av de mest betydelige risikoområdene for skatteunndragelse.

Generelle opplysningspliktbestemmelser vil også bidra til å ivareta muligheten til å inngå lignende avtaler med andre land uten å måtte introdusere nye opplysningsplikter. Den politiske interessen og fokuset rundt automatisk utveksling av skatteopplysninger internasjonalt har økt betraktelig de siste årene. Internasjonalt arbeid med å fremme automatisk utveksling av skatteopplysninger mellom ulike lands skattemyndigheter, særlig i regi av OECD og EU er viktig da internasjonaliseringen medfører at en stadig større andel av skatterelevante opplysninger og midler finnes eller er plassert hos utenlandske aktører. Det antas hvert år unndratt store beløp fra beskatning ved at formuer eller verdier er plassert i utlandet. For å bekjempe slik form for internasjonal skatteunndragelse er det kritisk å skape et godt internasjonalt samarbeid mellom skatteadministrasjoner. En vesentlig forutsetning for et slikt internasjonalt samarbeid er å skape et godt og effektivt system for utveksling av skatteopplysninger.

Både G8 og G20 landene har uttrykt full støtte til OECDs arbeid med å utvikle en standardisert, sikker og kostnadseffektiv modell for bilateral automatisk informasjonsutveksling i en multilateral kontekst. Etter G20 møtet i september 2013 uttalte landene følgende:

«We commend the progress recently achieved in the area of tax transparency and we fully endorse the OECD proposal for a truly global model for multilateral and bilateral automatic exchange of information. Calling on all other jurisdictions to join us by the earliest possible date, we are committed to automatic exchange of information as the new global standard, which must ensure confidentiality and the proper use of information exchanged, and we fully support the OECD work with G20 countries aimed at presenting such a new single global standard for automatic exchange of information by February 2014 and to finalizing technical modalities of effective automatic exchange by mid-2014. In parallel, we expect to begin to exchange information automatically on tax matters among G20 members by the end of 2015.»

Norge har i en årrekke hatt en svært fremtredende posisjon i det internasjonale arbeidet knyttet til utveksling av skatteopplysninger og deltar aktivt i OECDs arbeid for å motvirke skadelig skattekonkurranse. Gjennom det nordiske skatteparadisprosjektet i regi av Nordisk Ministerråd har Norge inngått en rekke informasjonsutvekslingsavtaler med lukkede finanssentra. Norden har snart oppnådd et komplett nettverk av slike avtaler. Informasjonsutvekslingsavtalene har til hensikt å sikre norske skattemyndigheter innsyn i opplysninger om norske skattyteres inntekt og formue i utlandet. Informasjonsutvekslingsavtalene skal sikre norske skattemyndigheter innsyn i skatteopplysninger etter forespørsel i jurisdiksjoner som tidligere ikke har vært villig til å gi slike opplysninger. Etter departementets oppfatning er det viktig at Norge fortsetter å ha en aktiv og fremtredende rolle i det internasjonale samarbeidet for å bekjempe skadelig skattekonkurranse.

Departementet vil også bemerke at flere tredjepartsopplysninger om finansielle aktiva fra norske aktører på finansområdet og fra utenlandske skattemyndigheter, som følge av riktigere fastsetting av skatt og økt avdekking av skatteunndragelser, vil ha innvirkning på skatteprovenyet, selv om det er usikkerhet knyttet til hvor store beløp det dreier seg om.

Departementet mener de positive virkningene en generell innføring av nye opplysningsplikter vil ha for utligning av riktig skatt, arbeidet mot skatteunndragelser, videre internasjonalt arbeid og for skatteprovenyet, vil oppveie ulempene for næringen.

Flere av høringsinstansene har tatt opp at institusjoner som er unntatt fra rapporteringsplikt etter vedlegg II til avtalen, ikke må pålegges plikter som følge av de nye opplysningspliktene. Departementet legger til grunn at unntakene fra rapporteringsplikt som finnes i vedlegg II vil bli behandlet i forbindelse med forskriftsarbeidet.

Datatilsynet og Finans Norge har tatt opp forhold rundt taushetsplikt, oppbevaring og sletting av opplysninger. Departementet viser til at opplysninger som er gitt til skattemyndighetene er underlagt taushetsplikt, jf. ligningsloven § 3-13. Det er gjort unntak fra taushetsplikten for opplysninger som utveksles i medhold av overenskomst med fremmed stat, jf. lov 28. juli 1949 nr. 15 § 1 annet ledd. De opplysninger som norske skattemyndigheter skal utveksle til amerikanske skattemyndigheter etter avtalen er underlagt de taushetsbestemmelser og øvrige beskyttelsesmekanismer som er angitt i skatteavtalen mellom Norge og USA av 1971, jf. avtalen artikkel 3 punkt 7. Det følger av skatteavtalen artikkel 28 at opplysninger som utveksles bare kan benyttes til skatteformål. Skatteetaten har etablert sikkerhetsløsninger og rutiner som ivaretar ansvaret for informasjonssikkerhet, fysisk sikkerhet og beredskap, og har videre gode rutiner for sletting og anonymisering av opplysninger som ikke lenger har betydning for formålet. Departementet er derfor av den oppfatning at personvernhensyn vil bli tilstrekkelig ivaretatt.

Departementet foreslår på denne bakgrunn at nye opplysningsplikter i ligningsloven § 5-4, § 5-9 bokstav c og i utfyllende forskrifter til ligningsloven kapittel 5, gjøres generelle slik at finansinstitusjonene får opplysningsplikt om finansielle aktiva for alle kunder.

16.5 Plikt til å oppgi utenlandsk identifikasjonsnummer

16.5.1 Avtalen

Avtalen har bestemmelser om at kontohaver skal identifiseres med navn, adresse og amerikansk identifikasjonsnummer, jf. artikkel 2 punkt 2 bokstav a (1). Amerikansk identifikasjonsnummer er « U.S. federal taxpayer identifying number».

16.5.2 Gjeldende rett

Ligningsloven § 5-11 har regler om identifikasjon av skattyter. Oppgaver levert etter ligningsloven kapittel 5 for personlige skattytere skal inneholde fødselsnummer og for selskaper mv. skal oppgaven inneholde organisasjonsnummer når det finnes, eller annen identifikasjon etter regler gitt av Skattedirektoratet, jf. nr. 1. Det er presisert i nr. 2 at den opplysningspliktige kan kreve at skattyter oppgir sitt fødsels- eller organisasjonsnummer, og at slik identifikasjon også kan registreres på grunnlag av opplysninger fra tredjepart. Ligningsloven har ikke regler om at oppgavene skal inneholde utenlandsk identifikasjonsnummer, eller om de opplysningspliktiges adgang til å innhente slikt identifikasjonsnummer.

16.5.3 Høringen

Departementet foreslo i høringen å gi en generell bestemmelse om at Skattedirektoratet kan pålegge opplysningspliktige etter ligningsloven kapittel 5 å påføre oppgaven utenlandsk identifikasjonsnummer. Bestemmelsen ble foreslått inntatt i ligningsloven § 5-11 nr. 1. Det ble for øvrig lagt til grunn at ligningsloven § 5-12 nr. 1 gir hjemmel for i forskrift å gi bestemmelser om den opplysningspliktiges plikt til å innhente identifikasjonsnumre fra sine kunder.

Datatilsynet stiller seg spørrende til den foreslåtte praksis med å utveksle fødselsnumre og andre entydige identifikasjonsnumre. Tilsynet viser til at spredning av identifikasjonsnumre kan medføre økt risiko for identitetstyveri og viser i den forbindelse til personopplysningsloven § 12 og personopplysningsforskriften § 10-2.

Skattedirektoratet støtter forslaget om at det gis en generell hjemmel til å kreve opplysninger fra oppgavegivere om utenlandsk identifikasjonsnummer (TIN). Direktoratet uttaler:

«For å få til en god informasjonsutveksling med andre land er det nødvendig at norske skattemyndigheter kan identifisere de opplysninger som skal oversendes til andre land. Det er også nødvendig at opplysningene inneholder informasjon som gjør at mottakerlandet kan identifisere den personen opplysningen gjelder. Den beste måten å sikre identifisering i mottakerlandet, er at kontrollopplysningen inneholder informasjon om skattyters skatteidentifikasjonsnummer (TIN) i bostedslandet.»

Direktoratet viser også til at det i et pågående nordisk samarbeid om automatisk utveksling av kontrollopplysninger om lønn og pensjon er konstatert at en av de viktigste forutsetningene for en velfungerende automatisk utveksling av opplysninger er at mottakerlandet kan identifisere den skattyter opplysningene gjelder, og at det derfor er ønskelig at alle oppgavegivere kan pålegges å påføre oppgavene utenlandsk TIN.

Tax Justice Network mener det er svært positivt at identifikasjon også skal gjelde for kontohavere fra andre land, og ikke bare for amerikanske statsborgere, og uttaler blant annet at dette legger til rette for en reell multilateral utveksling av informasjon.

16.5.4 Vurderinger og forslag

Korrekt identifisering av skattyter er av stor betydning ved utveksling av opplysninger mellom norske og utenlandske skattemyndigheter. Når en oppgave er påført skattyters identifikasjonsnummer, kan identifiseringsprosessen automatiseres og dermed i betydelig grad forenkles. Det kan ikke oppnås samme grad av sikker identifikasjon gjennom bruk av navn og adresseinformasjon, da slik informasjon ofte ikke vil være tilstrekkelig til enkelt å kunne identifisere vedkommende skattyter. Uten sikker identifikasjon av skattyter har opplysningene betydelig mindre verdi som ligningsinformasjon. For at norske skattemyndigheter skal kunne forvente å få informasjon fra utlandet identifisert med norsk fødselsnummer og organisasjonsnummer, er det nødvendig at norske skattemyndigheter kan utveksle tilsvarende informasjon til utlandet. Dette behovet er ikke begrenset til finansområdet, men gjelder generelt for alle typer opplysninger som er aktuelle for slik utveksling. Finansinstitusjonene har etter gjeldende regler ingen plikt til å opplyse om utenlandske identifikasjonsnummer i de oppgavene de leverer til ligningsmyndighetene. Departementet foreslår derfor at ligningsloven § 5-11 nr. 1 endres slik at Skattedirektoratet gis en generell adgang til å pålegge opplysningspliktige etter ligningsloven kapittel 5 å påføre oppgaven utenlandsk identifikasjonsnummer.

Plikten til å gi opplysninger om utenlandske identifikasjonsnummer henger nært sammen med de opplysningspliktiges adgang til å innhente slike identifikasjonsnumre fra sine kunder. Departementet legger til grunn at nærmere regler om dette vil kunne gis i medhold av ligningsloven § 5-12 nr. 1, jf. også uttalelser om dette i høringen. Departementet mener imidlertid at det vil være klargjørende å innta en bestemmelse om dette i loven og forslår at det presiseres i ligningsloven § 5-11 nr. 2 at den opplysningspliktige kan kreve at skattyter som har utenlandsk identifikasjonsnummer oppgir dette.

Det vises til forslag til endringer i ligningsloven § 5-11 nr. 1 og nr. 2.

16.6 Ny forskriftshjemmel som skal sikre norsk overholdelse av avtalen

16.6.1 Avtalen

Avtalen medfører at Norge må pålegge finansinstitusjoner som er hjemmehørende eller har etablert filial i Norge og som oppfyller avtalens vilkår for å være innskuddsinstitusjon, forvaringsinstitusjon, investeringsenhet eller spesifisert forsikringsselskap, enkelte plikter for å sikre norsk overholdelse av avtalen.

Avtalen medfører at finansinstitusjonene (banker, verdipapirforetak, verdipapirfond, livsforsikringsselskaper mv.) blant annet må pålegges å gjennomføre bestemte aktsomhetsprosedyrer for å identifisere « finansielle kontoer » som tilhører amerikanske personer eller enheter som kontrolleres av en eller flere amerikanske personer. Finansielle kontoer omfatter innskuddskontoer, finansielle instrumenter og andre finansielle produkter, forsikringsavtaler med gjenkjøpsverdi og livrenter, men det er gjort unntak for enkelte kontotyper i vedlegg II til avtalen. Det er også gjort unntak fra undersøkelsesplikten for kontoer med en saldo eller verdi som ikke overstiger bestemte terskelbeløp. Laveste terskelbeløp er USD 50 000. De kontoene som blir identifisert å tilhøre en eller flere amerikanske personer, må rapporteres til amerikanske skattemyndigheter via norske skattemyndigheter. For hver konto skal det blant annet gis opplysninger om kundens navn, adresse, amerikansk identifikasjonsnummer, kontoverdi og inntekter. Se også punkt 16.3.1, 16.4.1 og 16.5.1.

Videre må finansinstitusjonene for inntektsårene 2015 og 2016 pålegges å rapportere samlede betalinger til enhver finansinstitusjon som ikke anses å overholde FATCA (ikke-deltakende finansinstitusjoner) til norske skattemyndigheter. Denne rapporteringen skal gi amerikanske skattemyndigheter en oversikt over de globale transaksjonsstrømmene. Det er ikke definert i avtalen hvilke «betalinger» som omfattes. Opplysningene som skal rapporteres omfatter navn og samlet beløp for hver finansinstitusjon det er foretatt «betalinger» til.

I tillegg har avtalen enkelte andre plikter som norske finansinstitusjoner må overholde for å anses å overholde FATCA. Finansinstitusjoner som omfattes av avtalen vil måtte registrere seg hos amerikanske myndigheter. Videre må finansinstitusjoner som opptrer som forvaltere eller mellommenn medvirke til at det trekkes riktig skatt til amerikanske myndigheter av «betalinger» med amerikansk kilde.

16.6.2 Gjeldende rett

Avtalen forplikter norske myndigheter, og forutsetter at norske lover og forskrifter blir endret innenfor visse frister, slik at nærmere bestemte opplysninger kan innhentes og utveksles til amerikanske skattemyndigheter via norske skattemyndigheter.

16.6.3 Høringen

For å sikre norsk overholdelse av avtalen foreslo departementet en hjemmel i ligningsloven § 5-12 ny nr. 4 til i forskrift å gi bestemmelser for å gjennomføre de forpliktelser som følger av overenskomst med fremmed stat, jf. lov 28. juli 1949 nr. 15 (dobbeltbeskatningsavtaleloven).

Finans Norge er enig i at det rent lovteknisk er hensiktsmessig å overlate gjennomføringen av FATCA-avtalen til forskrifter, ettersom det gir en større fleksibilitet ved senere endringer av regelverket.

Skattedirektoratet uttaler:

«Etter direktoratets oppfatning må regler som pålegger oppgavegivere plikter som f. eks. due diligence-prosedyrer, være forankret i intern lovgivning. Etter vår oppfatning gir dobbeltbeskatningsloven ikke hjemmel for at slike plikter forankres bare i avtaler inngått med andre land. Den foreslåtte forskriftshjemmelen vil da ikke gi adgang til å fastsette regler om due diligence-prosedyrer.
Forskriftshjemmelen gir heller ikke adgang til å pålegge oppgavegivere andre plikter enn de som følger direkte av intern lovgivning eller avtaler med andre land som er inkorporert i norsk lov gjennom dobbeltbeskatningsloven. Dette betyr bl.a. at bestemmelsen ikke åpner for at man gjennom forskrift kan pålegge finansinstitusjoner å gjennomføre due diligence-prosedyrer for å identifisere kontoer som tilhører kunder som er skattepliktige til andre land enn USA. Bestemmelsen åpner heller ikke for at man kan pålegge finansinstitusjoner å gi opplysninger om betalinger i forvalterkjeder eller rapportere enkelte betalinger til andre finansinstitusjoner.
Om den internasjonale standarden for utveksling av automatiske opplysninger med andre land enn USA, krever at norske finansinstitusjoner pålegges en generell due diligence-prosedyre utover det som i dag følger av AML-reglene, må det gis regler om dette i norsk lov. En slik plikt vil ikke følge direkte av skatteavtalen og den kan heller ikke hjemles i en «competent authority agreement».
Skattedirektoratet antar at den rapporteringsplikten som kreves for å oppfylle den internasjonale standarden, i sin helhet må følge av intern lov. Dersom plikten til å gi opplysninger bare reguleres i avtaler mellom Norge og andre land, vil samtlige avtaler måtte forelegges Stortinget slik at de blir inkorporert i norsk rett gjennom dobbeltbeskatningsloven.
Sett fra et praktisk ståsted er det ønskelig med generelle rapporteringsregler slik at uttrekket av de kontrollopplysninger som skal sendes til andre land, kan skje etter de samme rutiner for alle land. Dette tilsier at det er ønskelig at det ikke gis forskjellige regler for innrapportering av opplysninger om skattytere i ulike land.»

Santander Consumer Bank AS og Tax Justice Network har ikke hatt merknader til utformingen av forskriftshjemmelen, men har hatt enkelte merknader til hvordan forskriftene bør utformes.

16.6.4 Vurderinger og forslag

Departementet foreslår å innta en bestemmelse i ligningsloven som sikrer gjennomføring av avtalen mellom Norge og USA.

Ordlyden i bestemmelsen er foreslått utformet noe annerledes enn forslaget i høringen. Dette for å klargjøre at den vil gi hjemmel til i forskrift å gi bestemmelser som gjennomfører alle de forpliktelser som følger av avtalen. Dette var forutsatt i høringen.

Departementet foreslår at bestemmelsen utformes slik at den gir hjemmel til å gi forskrift om gjennomføring av forpliktelser om automatisk utveksling av opplysninger som følge av overenskomst med fremmed stat, jf. dobbeltbeskatningsavtaleloven. Departementet foreslår videre at bestemmelsen skal gi hjemmel til i forskrift å fastsette bestemmelser om gjennomføring av andre forpliktelser i en inngått avtale om utveksling av opplysninger.

Henvisningen til dobbeltbeskatningsavtaleloven medfører at det etter bestemmelsen kan gis utfyllende regler i forskrift om gjennomføring av folkerettslige avtaler om automatisk utveksling av informasjon, jf. dobbeltbeskatningsavtaleloven § 1 nr. 2. Bestemmelsen vil således gi hjemmel for i forskrift å fastsette bestemmelser om gjennomføring av tilsvarende avtaler som den som er inngått med USA med andre land.

Skattedirektoratet har i sitt høringssvar gitt uttrykk for at det er ønskelig at man har generelle regler som gjelder for all innrapportering av opplysninger om utenlandske personer, herunder adgang til i forskrift å innføre aktsomhetsprosedyrer for å identifisere kontoer som tilhører kunder som er skattepliktige til andre land enn USA. Departementet ser at det kan være praktisk at det gis generelle regler om gjennomføring av aktsomhetsprosedyrer om det blir inngått avtaler med mange andre land. Departementet mener imidlertid at behovet for generelle regler om gjennomføring av aktsomhetsprosedyrer må utredes nærmere i lys av den internasjonale utviklingen, og sendes på høring, før slike regler eventuelt kan fremmes. Departementet vil derfor ikke foreslå noen slik endring nå.

Det vises til endringer i ligningsloven § 5-12 ny nr. 4.

16.7 Økonomiske og administrative konsekvenser

16.7.1 Konsekvenser for de opplysningspliktige

Avtalen mellom Norge og USA medfører at norske finansinstitusjoner, herunder banker, verdipapirforetak, verdipapirfond og livsforsikringsselskaper, må tilpasse sine rutiner og systemer til de kravene som følger av avtalen. Dette innebærer at systemene må tilpasses rapportering av kontoinformasjon til amerikanske skattemyndigheter via norske skattemyndigheter, rapportering i inntektsårene 2015 og 2016 av «betalinger» til finansinstitusjoner som ikke anses å overholde FATCA, samt til de plikter som er knyttet til formidling av betalinger i forvalterkjeder. Videre må rutinene for kundekontroll tilpasses kravene til aktsomhetsprosedyrer for å identifisere finansielle kontoer som tilhører amerikanske kunder.

Forslaget om å innføre en generell plikt for finansinstitusjonene til å gi opplysninger om finansielle aktiva tilhørende sine kunder, vil medføre ytterligere byrder og kostnader for de opplysningspliktige. For å gi næringen tid til å tilpasse sine systemer til de nye generelle opplysningspliktene, legges det opp til at opplysninger som er rapporteringspliktig etter avtalen i en overgangsperiode skal rapporteres i en egen rapporteringsløsning. De nye generelle opplysningspliktene kan tidligst bli iverksatt gradvis fra inntektsåret 2015 med rapportering i 2016. Innføringen av en generell opplysningsplikt legger til rette for at de opplysningspliktige kan utvikle helhetlige og robuste systemløsninger for rapportering av skatteopplysninger på finansområdet og at næringen på sikt slipper å forholde seg til en separat rapporteringsløsning for amerikanske kunder. De nye generelle opplysningspliktene medfører også at de opplysningspliktige ikke må pålegges nye separate opplysningsplikter dersom lignende avtaler inngås med andre land. Innføring av generelle regler nå kan derfor gjøre det enklere for de opplysningspliktige å forvalte systemene senere. En god dialog mellom Skattedirektoratet og de opplysningspliktige og deres representanter vil være viktig i det videre arbeidet med å implementere de nye opplysningspliktene.

Konsekvensene for de opplysningspliktige ved gjennomføring av avtalen og tilsvarende generell opplysningsplikt, vil avhenge av hvilke plikter de har etter gjeldende regelverk, og de systemtekniske løsninger som allerede er i bruk. For eksisterende opplysningspliktige vil det være kostnader til systemtilpasning både for finansielle aktiva som er rapporteringspliktige i dag og for andre finansielle aktiva som skal rapporteres etter de nye reglene. For nye opplysningspliktige vil det være kostnader ved tilpasning og forvaltning av systemer for å kunne levere informasjon til Skatteetaten.

16.7.2 Konsekvenser for skattyterne

Skattyterne har plikt til å gi inntekts- og formuesopplysninger til skattemyndighetene i selvangivelsen. En stor del av disse opplysningene blir i dag forhåndsutfylt i selvangivelsen for lønnsmottakere, pensjonister og personlig næringsdrivende på bakgrunn av opplysninger fra tredjepart. På verdipapirområdet er det en god del opplysninger som ikke blir rapportert inn av tredjepart. Skattyter må derfor selv fylle ut og levere opplysninger om en rekke finansielle aktiva til skattemyndighetene. Dette gjelder blant annet investeringer i derivater, utenlandske verdipapir og alternative investeringsfond. På verdipapirområdet er opplysningene som skal gis til skattemyndighetene ofte så komplekse at skattyter i praksis må innhente dem fra sin tilbyder for å være i stand til å overholde opplysningsplikten. Det er derfor hensiktsmessig at profesjonelle tredjeparter pålegges å gi disse opplysningene til Skatteetaten, slik at opplysningene blir med i den forhåndsutfylte selvangivelsen. Skatteetatens analyser viser at mange skattytere verken fører tap eller gevinst ved investeringer i finansielle instrumenter i selvangivelsen når denne ikke er forhåndsutfylt. Erfaringer viser at skatterapportering fra tredjepart og forhåndsutfylling på selvangivelsen øker etterlevelsen.

For norske skattytere vil innhenting av flere opplysninger fra tredjepart, når disse reglene trer i kraft, bidra til en mer komplett forhåndsutfylling av selvangivelsen og medføre at flere skattytere enklere kan etterleve regelverket og å kunne benytte seg av leveringsfritaket på selvangivelsen. Dette vil gi et betydelig økt servicenivå for mange skattytere.

16.7.3 Konsekvenser for staten

Rapporteringspliktene som norske finansinstitusjoner pålegges krever systemtilpasninger hos Skatteetaten. Skatteetatens kostnader til utvikling og forvaltning av systemer avhenger av rapporteringsløsning og ambisjonsnivå utover forpliktelsene i avtalen med USA. En generell utvidelse av opplysningsplikten vil kunne medføre et økt bevilgningsbehov. Forslag om tiltak som krever bevilgningsmessige endringer vil eventuelt bli fremmet på vanlig måte i senere budsjettframlegg.

Forslaget legger til rette for at Skatteetaten vil få flere opplysninger fra tredjepart på finansområdet. Mottak av tredjepartsopplysninger på dette området vil være et avgjørende bidrag til økt etterlevelse og riktigere utligning av skatt. Det er ut fra omfanget av omsetningen av derivater og andre finansielle instrumenter som ikke rapporteres i dag, og Skatteetatens erfaringer knyttet til etterlevelse og rapportering fra tredjepart på andre områder, grunn til å anta at økt opplysningsplikt på verdipapirområdet vil medføre gevinster knyttet til proveny. Det er imidlertid vanskelig å tallfeste hvor stor denne gevinsten vil være.

16.8 Ikrafttredelse

Departementet foreslår at endringene i ligningsloven § 5-4 og § 5-9 bokstav c skal tre i kraft fra den tid Kongen bestemmer, mens endringene i ligningslovens § 5-11 og § 5-12 ny nr. 4 skal tre i kraft straks.