Finansdepartementet (FIN)

Prop. 1 LS

(2014 – 2015)

Skatter, avgifter og toll 2015

6.1 Innledning

Merverdiavgiften er en generell avgift på innenlandsk forbruk av varer og tjenester. Det beregnes merverdiavgift også ved import og ved uttak av varer og tjenester fra avgiftspliktig virksomhet. Den generelle satsen er 25 pst. Det er redusert merverdiavgiftssats på 15 pst. for næringsmidler og en lav sats på 8 pst. for enkelte tjenester som persontransport, overnatting, allmennkringkasting samt adgang til kino, idrettsarrangementer, fornøyelsesparker og opplevelsessentre. En del varer har fritak fra merverdiavgiften gjennom såkalt nullsats. Dette innebærer at den avgiftspliktige har fradragsrett for merverdiavgift på varer og tjenester til bruk i virksomheten uten at det beregnes utgående merverdiavgift av omsetningen. Dette gjelder for eksempel trykt skrift i form av bøker, aviser og tidsskrifter.

Merverdiavgiften skal beregnes i alle omsetningsledd. Retten til å fradragsføre inngående merverdiavgift ved kjøp av varer og tjenester medfører at avgiften ikke belastes de avgiftspliktige virksomhetene. På denne måten skal merverdiavgiften virke som en skatt på endelig forbruk. Ved utformingen av merverdiavgiftssystemet er det lagt vekt på at systemet skal være mest mulig nøytralt og gi minst mulig uheldige tilpasninger i økonomien, samtidig som staten sikres stabile inntekter. De administrative kostnadene knyttet til innkreving og innbetaling bør være lavest mulig både for Skatteetaten og de næringsdrivende. Merverdiavgiften er fiskalt begrunnet, og inntektene går til statskassen. Merverdiavgiften anslås å gi inntekter på 256,2 mrd. kroner i 2015. Det foreslås ingen satsendringer i merverdiavgiften for 2015.

Merverdiavgiften fastsettes av Stortinget ved plenarvedtak for ett år av gangen i medhold av Grunnloven § 75 bokstav a. Bestemmelser om fritak for merverdiavgift, unntak fra merverdiavgiftsloven, registreringsplikt mv. framgår av lov 19. juni 2009 nr. 58 om merverdiavgift (merverdiavgiftsloven).

6.1.1 Presiseringer i vedtaket

Etter Stortingets vedtak om merverdiavgift § 5 skal det svares merverdiavgift med 11,11 pst. av omsetning mv. av råfisk som nevnt i merverdiavgiftsloven § 5-8. Etter merverdiavgiftsloven § 5-8 skal det betales merverdiavgift med redusert sats ved fiskeres omsetning til eller gjennom fiskesalgslag som er opprettet i medhold av fiskesalgslagsloven. Fra 1. juli 2010 ble råfiskloven utvidet til å omfatte viltlevende marine ressurser. Fra 1. januar 2014 ble råfiskloven erstattet av fiskesalgslagsloven, samtidig som henvisningen i merverdiavgiftsloven § 5-8 til råfiskloven ble erstattet av en henvisning til fiskesalgslagsloven. Merverdiavgiftsvedtaket § 5 benytter fortsatt begrepet råfisk. Det foreslås at dette erstattes av viltlevende marine ressurser. Forslaget innebærer ingen endring av gjeldende rett.

Etter Stortingets vedtak om merverdiavgift § 4 bokstav b skal det svares merverdiavgift med redusert sats for transport av kjøretøy på ferge som nevnt i merverdiavgiftsloven § 5-4. Merverdiavgiftsloven § 5-4 gjelder transport av kjøretøy på fartøy. Det foreslås at tilsvarende ordlyd benyttes i merverdiavgiftsvedtaket. Dette innebærer ingen endring av gjeldende rett.

6.2 Økning av beløpsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret

6.2.1 Innledning og sammendrag

Regjeringen foreslår at den generelle beløpsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret økes fra 50 000 kroner til 150 000 kroner med virkning fra 1. januar 2015. Det foreslås også at den samme beløpsgrensen skal gjelde for veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner, dvs. en økning fra 140 000 kroner til 150 000 kroner.

Merverdiavgiften oppkreves av de avgiftspliktige på vegne av staten. Det er lagt vekt på å utforme merverdiavgiftssystemet så enkelt som mulig, slik at det ikke påfører næringsdrivende unødvendige administrative kostnader. Små virksomheter kan likevel oppleve de administrative byrdene ved merverdiavgiftsplikten som relativt store. En økning av beløpsgrensen for registrering i merverdiavgiftssystemet vil være en forenkling. Mange små virksomheter vil unngå de forpliktelser de i dag er pålagt etter merverdiavgiftslovgivningen. Dessuten vil de administrative kostnadene for Skatteetaten bli redusert.

Mange små virksomheter leverer negative merverdiavgiftsoppgaver til staten. Det skyldes at de har mer inngående merverdiavgift til fradrag enn utgående merverdiavgift. Virksomhetene mottar dermed en utbetaling av merverdiavgift fra statskassen. Ved den foreslåtte økningen av beløpsgrensen vil nedgangen i slike utbetalinger fra statskassen mer enn oppveie at et høyere omsetningsnivå unntas fra merverdiavgiftsplikt. Økt beløpsgrense vil dermed øke statens inntekter og styrke merverdiavgiften som fiskal avgift. En økning av beløpsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret til 150 000 kroner, anslås å gi et merproveny på om lag 125 mill. kroner påløpt og 100 mill. kroner bokført i 2015.

Forslaget vil innebære at mange næringsdrivende som ikke oppfyller omsetningskravet for registrering, vil bli slettet fra Merverdiavgiftsregisteret. Disse næringsdrivende skal derfor ikke lenger beregne utgående merverdiavgift på omsetningen, samtidig som de heller ikke kan føre inngående merverdiavgift til fradrag. Det foreslås en overgangsregel slik at næringsdrivende som slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, skjermes mot eventuell plikt til å tilbakebetale tidligere fradragsført merverdiavgift.

Det vises til forslag til endringer i §§ 2-1, 14-4 og 14-7 i merverdiavgiftsloven og forslag til overgangsbestemmelse til merverdiavgiftsloven § 2-1. Det foreslås at endringene trer i kraft 1. januar 2015.

6.2.2 Gjeldende rett

Beløpsgrensen for registreringsplikt

Et av de generelle vilkårene i merverdiavgiftsloven for å ha en rett og plikt til å bli registrert i Merverdiavgiftsregisteret er at virksomheten har omsetning eller uttak av varer eller tjenester som etter sin art er omfattet av loven, over en viss beløpsgrense. Beløpsgrensen medfører at virksomheter med lav omsetning ikke blir avgiftspliktige. Det gir administrative besparelser både for virksomheten og Skatteetaten. Videre gir beløpsgrensen forutberegnelighet for næringsdrivende ved at det oppstilles et enkelt, praktiserbart vilkår for registreringsplikt. Grensen medfører også at det er mindre behov for konkrete og skjønnsmessige vurderinger av hvorvidt virksomheten anses som «næringsdrivende» i merverdiavgiftslovens forstand. Begrunnelsen for å avgrense avgiftsplikten med en beløpsgrense er nærmere omtalt i Ot.prp. nr. 17 (1968 – 1969) Om lov om alminnelig omsetningsavgift og særskilt avgift på visse varer og tjenester (merverdiavgiftsloven) side 58.

Beløpsgrensen for registreringsplikt framgår av merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd. Etter denne bestemmelsen skal en næringsdrivende og offentlig virksomhet registreres i Merverdiavgiftsregisteret når omsetning og avgiftspliktig uttak av varer og tjenester til sammen har oversteget 50 000 kroner i en periode på tolv måneder. Beløpsgrensen er ikke knyttet til et kalenderår, men gjelder hvilken som helst periode på tolv måneder. Beløpsgrensen inkluderer også avgiftspliktig uttak, slik at registrering skal finne sted når omsetning og avgiftspliktige uttak til sammen overstiger 50 000 kroner. Beløpsgrensen for registrering i Merverdiavgiftsregisteret er omsetning uten merverdiavgift. Det gjelder bare én beløpsgrense på 50 000 kroner for hvert avgiftssubjekt. Det vil si at det gjelder én samlet grense selv om avgiftssubjektet har ulike typer merverdiavgiftspliktig omsetning. Hva som skal anses som ett avgiftssubjekt er regulert i merverdiavgiftsloven § 2-2.

Ved innføringen av merverdiavgiften i 1970 ble registreringsgrensen satt til 6 000 kroner. Registreringsgrensen ble hevet til 12 000 kroner fra 1. juli 1982, jf. Ot.prp. nr. 57 (1981 – 82) Om lov om endring i lov om merverdiavgift, til 30 000 kroner fra 1. juli 1992, jf. Ot.prp. nr. 76 (1991 – 92) Om lov om endring i lov om merverdiavgift, og til 50 000 kroner fra 1. januar 2004, jf. Ot.prp. nr. 1 (2003 – 2004) Skatte- og avgiftsopplegget 2004 - lovendringer.

Veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner har en særskilt beløpsgrense for registrering på 140 000 kroner. Registreringsgrensen for veldedige og allmennyttige institusjoner og organisasjoner ble skilt ut som en egen beløpsgrense fra 1. januar 1992 og hevet til 70 000 kroner, jf. Ot.prp. nr. 24 (1991 – 92) Om lov om endringer i lov om skatt av formue og inntekt og lov om merverdiavgift. Beløpsgrensen ble økt ytterligere til 140 000 kroner fra 1. januar 1998, jf. Ot.prp. nr. 1 (1997 – 98) Skatteopplegget 1998 - Lovendringer.

Fra 1. juli 2011 ble det innført en forenklet registrerings- og rapporteringsordning for tilbydere som leverer elektroniske tjenester fra utlandet. Fra samme tidspunkt ble det innført merverdiavgiftsplikt når privatpersoner hjemmehørende i Norge kjøper elektroniske tjenester fra utlandet, jf. Prop. 117 L (2010 – 2011) Endringer i merverdiavgiftsloven mv. (ny og enkel registrerings- og rapporteringsordning for tilbydere som leverer elektroniske tjenester fra utlandet). Ansvar for beregning og betaling ble lagt til tilbyderne, og det framgår av merverdiavgiftsloven § 2-1 tredje ledd at tilbydere av elektroniske tjenester som er omfattet av merverdiavgiftsloven § 3-30 fjerde og femte ledd, skal registreres. Den ordinære beløpsgrensen på 50 000 kroner gjelder. Som et alternativ til registrering i Merverdiavgiftsregisteret kan tilbyderne under visse vilkår benytte seg av en forenklet registreringsordning, jf. merverdiavgiftsloven §§ 14-4 flg. Beløpsgrensen på 50 000 kroner gjelder i utgangspunktet også for registrering etter den forenklede ordningen, men tilbyderne kan tillates registrert før beløpsgrensen er oversteget, jf. merverdiavgiftsloven § 14-4 annet ledd.

I noen tilfeller kan registrering i Merverdiavgiftsregisteret skje før omsetning eller uttak har oversteget beløpsgrensen. Det følger av merverdiavgiftsloven § 2-4 at det på visse vilkår gis adgang til forhåndsregistrering i Merverdiavgiftsregisteret. Dette innebærer at en næringsdrivende kan registreres og gjøre fradrag for inngående merverdiavgift før det foreligger avgiftspliktig omsetning. Forhåndsregistrering kan innvilges for virksomheter som har foretatt betydelige anskaffelser med direkte sammenheng med senere avgiftspliktig omsetning, og for virksomheter som vil overstige beløpsgrensen for registrering senest tre uker etter at omsetningen starter. En anskaffelse anses som betydelig når verdien er minst 250 000 kroner inklusive merverdiavgift, jf. merverdiavgiftsforskriften § 2-4-1. For merverdiavgift som allerede er påløpt før forhåndsregistreringen, kan det søkes om tilbakegående avgiftsoppgjør, se omtalen nedenfor.

Fradragsrett for inngående merverdiavgift

Avgiftssubjekter har som utgangspunkt rett til å føre inngående merverdiavgift på varer og tjenester til bruk i den registrerte virksomheten, til fradrag i utgående merverdiavgift. Den generelle bestemmelsen om fradragsretten er merverdiavgiftsloven § 8-1. Bestemmelsen står sentralt i merverdiavgiftssystemet, og etablerer prinsippet om at merverdiavgiften ikke skal kumuleres gjennom transaksjonskjeden, men bare avgiftsbelegge det endelige forbruket.

Merverdiavgiftsloven § 8-1 etablerer fradragsrett for inngående avgift på «…anskaffelser av varer og tjenester…». Hovedregelen er at fradragsretten først kan oppstå når varen eller tjenesten er levert. Se også kapittel 9 i Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 om merverdiavgift (Merverdiavgiftsreformen 2001).

Når anskaffelsene er pådratt før avgiftssubjektet ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret, gir merverdiavgiftsloven § 8-6 på nærmere vilkår rett til tilbakegående avgiftsoppgjør. Det innebærer at det gis fradrag for inngående merverdiavgift som er påløpt før registrering i Merverdiavgiftsregisteret. Det framgår av merverdiavgiftsloven § 8-6 at det kan gis tilbakegående avgiftsoppgjør i den utstrekning anskaffelsene har direkte sammenheng med omsetningen i den registrerte virksomheten. Dette henger sammen med prinsippet i merverdiavgiftssystemet om at anskaffelser som faktisk skal benyttes i avgiftspliktig virksomhet, ikke skal avgiftsbelegges, jf. Ot.prp. nr. 21 (2001 – 2002) Om lov om endringer i skatte- og avgiftslovgivningen (endret skatte- og avgiftsopplegg 2002) punkt 7.5.1.

Merverdiavgiftsloven inneholder også generelle bestemmelser om justering av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift på driftsmidler over en viss verdi (kapitalvarer) når forutsetningene for fradraget endrer seg etter anskaffelsen, se merverdiavgiftsloven §§ 9-2 til 9-5. Formålet med justeringsbestemmelsene er at fradragsføringen skal gjenspeile kapitalvarens tilknytning til avgiftspliktig virksomhet over noe tid, ikke bare på anskaffelsestidspunktet. Justeringsbestemmelsene trådte i kraft 1. januar 2008.

De gjeldende bestemmelsene innebærer i hovedtrekk at fradraget for inngående merverdiavgift for kapitalvarer (fast eiendom og driftsmidler over en viss verdi) som er anskaffet, framstilt eller fullført etter 31. desember 2007, skal justeres opp eller ned dersom tilknytningen mellom kapitalvaren og avgiftspliktige aktiviteter endres i hhv. ti og fem år (justeringsperioden) etter anskaffelsen, framstillingen eller fullføringen. Dette vil for eksempel være tilfelle dersom kapitalvaren selges, tas ut eller det skjer andre bruksendringer i justeringsperioden.

Justeringsperioden for andre driftsmidler enn fast eiendom begynner å løpe fra anskaffelsen eller framstillingen, mens justeringsperioden for fast eiendom løper fra fullføringen. Etter merverdiavgiftsloven § 9-2 første ledd skal inngående avgift justeres når bruken av en kapitalvare endres fra fradragsberettiget formål til ikke-fradragsberettiget formål.

En forandring i faktorene som er bestemmende for fradragsretten for en kapitalvare, kan i tillegg til overdragelse være å tre inn i eller ut av en fellesregistrering, eller en endring av virksomheten (enten egen eller leietakers). At en virksomhet går fra å være avgiftspliktig til ikke å være avgiftspliktig slik at fradragsretten endres, kan oppstå ved at avgiftssubjektet legger om virksomheten og som følge av at loven blir endret. Merverdiavgiftsloven § 9-2 første ledd annet punktum medfører imidlertid at et avgiftssubjekt som får rett til fradrag for inngående merverdiavgift på grunn av en lovendring, likevel ikke har rett til å justere inngående merverdiavgift for anskaffelser mv. foretatt før lovendringens ikrafttredelse. Det er dermed bare dersom avgiftsplikten innskrenkes som følge av en lovendring at avgiftssubjekter må justere inngående merverdiavgift. Endringer av fradragsretten som følge av lovendringer er beskrevet i Ot.prp. nr. 59 (2006 – 2007) Om lov om endring i lov 19. juni 1969 nr 66 om merverdiavgift avsnitt 7.6.1.

Departementets utgangspunkt er at det inntrer justeringsplikt i tilfeller hvor virksomheter slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, jf. merverdiavgiftsloven § 9-5 annet ledd om justeringsplikt ved opphør av merverdiavgiftspliktig virksomhet innenfor justeringsperioden.

Dersom kapitalvaren ikke beholdes i virksomheten, men overdras til en ny virksomhet, vil den som overtar kapitalvaren på nærmere vilkår kunne overta både justeringsplikter og justeringsrettigheter, slik at den som overdrar kapitalvaren ikke justerer sine fradrag for inngående avgift.

Sletting i Merverdiavgiftsregisteret

Merverdiavgiftsloven §§ 14-1 til 14-3 inneholder blant annet nærmere regler om søknad om registrering og sletting i Merverdiavgiftsregisteret. Merverdiavgiftsloven § 14-3 første til tredje ledd fastsetter regler om hvem som er ansvarlig for å melde sletting når en registrert virksomhet er opphørt, og regler om sletting og eventuelt fortsatt registrering i tilfeller omsetningen har sunket under den til enhver tid gjeldende beløpsgrense i merverdiavgiftsloven § 2-1.

Det er avgiftssubjektet som etter § 14-3 første ledd er ansvarlig for å melde fra om opphør av virksomheten. Opphør foreligger når virksomheten legges ned, ved overdragelse eller ved utleie til annen næringsdrivende som skal fortsette driften. Det foreligger også opphør i merverdiavgiftslovens forstand når virksomheten i framtiden for eksempel bare skal drive omsetning av tjenester som er unntatt fra merverdiavgift. At omsetningen i virksomheten synker under beløpsgrensen for registrering vil imidlertid ikke i seg selv utløse plikt for den avgiftsregistrerte til å sende melding om sletting fra Merverdiavgiftsregisteret.

Sletting av en virksomhet som følge av at omsetningen synker under beløpsgrensen, reguleres av merverdiavgiftsloven § 14-3 tredje ledd, den såkalte etterslepsregelen. Etterslepsregelen innebærer at selv om merverdiavgiftspliktig omsetning og uttak faller under beløpsgrensen i merverdiavgiftsloven § 2-1, skal avgiftssubjektet forbli registrert minst i de to påfølgende kalenderårene. Etterslepsregelen har i første rekke en praktisk betydning ved at en unngår arbeid med stadige inn- og utmeldinger i registeret. Etter at sletting er foretatt inntrer registreringsplikt på ordinære vilkår dersom virksomheten igjen overstiger beløpsgrensen. Ved vurderingen av om virksomheten overstiger beløpsgrensen, er det den til enhver tid gjeldende beløpsgrensen som skal legges til grunn.

6.2.3 Utenlandsk rett

De aller fleste land i verden har et merverdiavgiftssystem. Svært mange land har en minstegrense for å bli registrert som en av de generelle reglene i systemet. Beløpsgrensen for registrering i Norge er på om lag samme nivå som grensen i andre nordiske land, men er lav sammenlignet med mange andre land. Statistikk fra OECD * viser at det kun er 6 av 32 OECD-land som hadde lavere registreringsgrense enn Norge i 2012. De fleste av OECD-landene har betydelig høyere grense enn Norge. 22 av de 32 landene har mer enn dobbelt så høy grense som Norge, og 8 av disse 22 har mer enn ti ganger så høy grense som Norge. Enkelte land tillater frivillig registrering for virksomheter under registreringsgrensen. Tabell 6.1 viser en oversikt over grensene i noen utvalgte land.

Tabell 6.1 Beløpsgrense for registrering i noen utvalgte land. 2012.

Land

Grense i egen valuta

Grense i USD (justert for kjøpekraft)

Norge

NOK 50 000

5 196

Danmark

DKK 50 000

6 399

Island

ISK 1 000 000

7 263

Finland

EUR 8 500

8 983

Tyskland

EUR 17 500

21 927

New Zealand

NZD 60 000

39 388

Sveits

CHF 100 000

66 832

Frankrike

EUR 81 500

94 006

Storbritannia

GBP 73 000

110 744

Kilde: OECD.

6.2.4 Vurderinger og forslag

Generelt

Merverdiavgiftssystemet bør utformes så enkelt som mulig og ikke påføre næringsdrivende unødvendige administrative kostnader. Merverdiavgiftsplikten påfører små virksomheter relativt store administrative kostnader. Disse årlige kostnadene er anslått til i gjennomsnitt om lag 3 500 kroner per virksomhet, jf. punkt 6.2.5. I dag må alle virksomheter med avgiftspliktig omsetning over 50 000 kroner i løpet av en periode på tolv måneder registrere seg i Merverdiavgiftsregisteret. For allmennyttige og veldedige organisasjoner gjelder en særskilt registreringsgrense på 140 000 kroner. Den generelle beløpsgrensen har ikke vært endret siden 2004, da grensen ble hevet fra 30 000 kroner til 50 000 kroner. Sammenlignet med mange andre land er den generelle grensen for registrering i Norge lav.

For å redusere de administrative kostnadene for både de næringsdrivende og Skatteetaten foreslår departementet å øke begge registreringsgrensene til 150 000 kroner. Mange små næringsdrivende vil da slippe forpliktelsene de i dag er pålagt etter merverdiavgiftslovgivningen, herunder forpliktelser vedrørende registrering og oppgaveinnsendelse. Videre vil færre registrerte avgiftspliktige virksomheter gi lavere administrative kostnader for avgiftsmyndighetene. Innføring av én felles registreringsgrense for alle typer virksomheter er dessuten en forenkling av regelverket.

Mange små virksomheter leverer negative merverdiavgiftsoppgaver, dvs. at de mottar utbetaling av avgift fra staten. Det skyldes at fradragsberettigede kjøp overstiger avgiftsbelagt omsetning og uttak. En økning av registreringsgrensene anslås å øke statens inntekter fra merverdiavgift.

Det vises til forslag til endring i merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd.

Forholdet til justeringsreglene

En konsekvens av å heve beløpsgrensen vil være at enkelte avgiftssubjekter som i dag har lav avgiftspliktig omsetning, ikke lenger vil være avgiftspliktige. Dette medfører at virksomhetene skal slettes fra Merverdiavgiftsregisteret. Avgiftssubjekter som slettes fra Merverdiavgiftsregisteret, skal ikke beregne utgående merverdiavgift på omsetningen. Samtidig kan de heller ikke føre inngående merverdiavgift til fradrag.

Fradragsrett for inngående merverdiavgift for kapitalvarer avgjøres i utgangspunktet ut fra forholdene på anskaffelsestidspunktet. Justeringsreglene modifiserer dette, og gir forbehold om at senere forhold kan påvirke omfanget av fradragsretten. Begrunnelsen for justeringsreglene er at samlet fradragsført inngående merverdiavgift på kapitalvarer skal gjenspeile den faktiske bruken av kapitalvaren over tid. For kapitalvarer som er løsøre vil fradragsretten avgjøres ut fra bruken i fem år etter anskaffelsen. For kapitalvarer som er fast eiendom er justeringsperioden ti år. Hvis bruken av en kapitalvare endres fra fradragsberettiget bruk til ikke-fradragsberettiget bruk, inntrer det en justeringsforpliktelse (forholdsmessig tilbakebetalingsplikt).

Departementet har vurdert om forslaget til lovendring vil kunne støte an mot tilbakevirkningsforbudet i Grunnloven § 97. Bakgrunnen for at departementet har vurdert temaet, er de konsekvensene som justeringsreglene får for virksomheter som blir slettet fra Merverdiavgiftsregisteret. Etter justeringsreglene kan den foreslåtte lovendringen i noen tilfeller medføre en nedjustering eller tilbakeføring av tidligere fradragsført inngående merverdiavgift. Etter departementets vurdering medfører justeringsreglenes forbehold om at senere forhold kan endre omfanget av fradragsretten, at det ligger innenfor lovgivers rett å vedta regler som kan medføre en justeringsplikt, uten at det i seg selv vil være i strid med Grunnlovens tilbakevirkningsforbud. Departementet finner ikke grunnlag for å omtale problemstillingen nærmere, ettersom det foreslås en overgangsordning som uansett vil avverge eventuelle grunnlovsinnvendinger, jf. omtalen nedenfor og under punkt 6.2.6.

Departementet fremmer forslag om en beskyttende overgangsordning for avgiftssubjekter som blir slettet fra Merverdiavgiftsregisteret som følge av en høyere beløpsgrense. Dette slik at disse unntas fra justeringsplikt for inngående merverdiavgift på kapitalvarer som er anskaffet fram til 1. januar 2015. I denne forbindelse vises det til at justeringsplikt ikke kan inntre uten at det er gjort fradrag for inngående avgift på anskaffelsen. Departementet ser at det allerede på tidspunktet for inngåelse av bindende avtale kan være en forventning om fradragsrett for inngående merverdiavgift. Fradragsretten oppstår imidlertid ikke før anskaffelsen er foretatt, jf. omtalen ovenfor under punkt 6.2.2. Departementet vil derfor i tråd med merverdiavgiftslovens system knytte overgangsordningen opp mot når fradragsretten inntrådte, slik at denne bare gjelder inngående avgift på kapitalvarer som er anskaffet og rettmessig ført til fradrag med virkning før 1. januar 2015. Det er således anskaffelsestidspunktet som er avgjørende skjæringstidspunkt for anvendelsen av den foreslåtte overgangsregelen. Om forslag til en overgangsbestemmelse til § 2-1 i merverdiavgiftsloven vises det til punkt 6.2.6 nedenfor.

Betydningen av etterslepsregelen

Som nevnt i punkt 6.2.2 framgår det av merverdiavgiftsloven § 14-3 tredje ledd at en allerede registrert virksomhet skal stå i Merverdiavgiftsregisteret i minst to hele kalenderår etter at omsetning og uttak har sunket under registreringsgrensen. Ved vurderingen etter tredje ledd er det den til enhver tid gjeldende beløpsgrense i merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd som legges til grunn. Dette innebærer at virksomheter som per 1. januar 2015 har hatt omsetning under 150 000 kroner i de tre foregående kalenderårene, skal tas ut av Merverdiavgiftsregisteret.

Departementet har vurdert forholdet til Grunnloven § 97 og funnet at denne ikke setter begrensninger for Stortinget til å øke beløpsgrensen med ovennevnte virkning. Departementet anser at på samme måte som Stortinget vil kunne fjerne etterslepsregelen, vil Stortinget kunne begrense innholdet i regelen ved å bestemme at en høyere beløpsgrense skal anvendes som vilkår for å bli stående i registeret. Departementet viser også til at den nye omsetningsgrensen bare får virkning for framtidige avgiftsoppgjør. Det forhold at omsetningstall fra tidligere år legges til grunn ved anvendelsen av merverdiavgiftsloven § 14-3 tredje ledd, innebærer ingen avgiftsskjerpelse for avgiftsoppgjørene fra tidligere år.

Den som er avgiftsregistrert forblir i utgangspunktet avgiftspliktig selv om beløpsgrensen tilsier at virksomheten kunne vært slettet fra Merverdiavgiftsregisteret. Dette medfører at å øke beløpsgrensen i seg selv ikke gir umiddelbare virkninger. Virksomhet som skal slettes etter den økte beløpsgrensen, skal sende inn omsetningsoppgaver fram til sletting rent faktisk har funnet sted. Departementet foreslår derfor også på dette punkt en overgangsregel. Overgangsregelen innebærer at virksomheter som etter den nye beløpsgrensen kan slettes med virkning fra og med 1. januar 2015, ikke er avgiftspliktige fra dette tidspunktet med mindre skattekontoret har gitt samtykke til fortsatt avgiftsregistrering. Om forslag til en overgangsbestemmelse til § 2-1 i merverdiavgiftsloven vises det til punkt 6.2.6 nedenfor.

Beløpsgrensen for utenlandske tilbydere av elektroniske tjenester

Som omtalt i punkt 6.2.2 skal tilbydere i utlandet som leverer elektroniske tjenester til privatpersoner hjemmehørende i Norge, avgiftsregistreres, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1 tredje ledd. Tilbyderne skal i utgangspunktet registreres i Merverdiavgiftsregisteret. Denne registreringsplikten innebærer at tilbydere som ikke har forretningssted eller hjemsted i merverdiavgiftsområdet, skal registrere seg i Merverdiavgiftsregisteret ved representant, jf. merverdiavgiftsloven § 2-1 sjette ledd. Den generelle beløpsgrensen på 50 000 kroner gjelder. Alternativt kan tilbyderne på visse vilkår velge å benytte forenklet registreringsordning, jf. merverdiavgiftsloven §§ 14-4 flg. Beløpsgrensen på 50 000 kroner gjelder også her, men slik at tilbyderne kan bli registrert i den forenklede ordningen før denne beløpsgrensen er oversteget. Dersom tilbyderne faktisk etablerer forretningssted i merverdiavgiftsområdet, følger registreringsplikten av merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd.

Etter departementets vurdering er det ikke grunnlag for å endre registreringsreglene for tilbydere som leverer elektroniske tjenester fra utlandet og benytter seg av den forenklede registreringsordningen. Det er et vilkår for å benytte den forenklede registreringsordningen at tilbyderen bare skal beregne og betale merverdiavgift på elektroniske tjenester som er omfattet av merverdiavgiftsloven § 3-30 fjerde og femte ledd, se § 14-4 første ledd. Slike tilbydere er på mange måter i en annen rettslig og faktisk posisjon enn avgiftssubjekter registrert etter de ordinære reglene i merverdiavgiftsloven § 2-1. Blant annet har tilbydere som velger å benytte seg av den forenklede ordningen, ikke fradragsrett for inngående merverdiavgift etter kapittel 8 i merverdiavgiftsloven. Den forenklede ordningen gjør også at etterlevelsen av reglene blir enklere for tilbyderne. Forpliktelsene etter denne ordningen er enklere enn det som følger av å være ordinært registrert i Merverdiavgiftsregisteret. I tillegg er utenlandske leverandører av elektroniske tjenester i hovedsak store virksomheter som omsetter globalt. Beløpsgrensen for tilbydere som benytter seg av den forenklede ordningen er bare ment å gi rom for at sporadiske og ubetydelige salg til Norge ikke skal utløse avgiftsplikt her. Behovet for en høyere beløpsgrense vil derfor være mindre. Produksjonen av digitale tjenester er stadig økende, og av hensyn til både proveny og konkurransenøytralitet er det viktig at norske merverdiavgiftsregler utformes slik at dette forbruket i Norge avgiftsbelegges effektivt.

Utenlandske tilbydere av elektroniske tjenester som er registrert ved representant kan, i motsetning til de som benytter den forenklede registreringsordningen, også ha annen type omsetning enn fra salg av elektroniske tjenester. En avgiftsregistrering ved representant i Merverdiavgiftsregisteret innebærer i stor utstrekning de samme administrative forpliktelsene som for avgiftssubjekter som er ordinært registrert. Det er derfor naturlig at disse avgiftssubjektene er underlagt merverdiavgiftslovens generelle beløpsgrense.

Som følge av at det skal være en annen beløpsgrense for tilbydere av elektroniske tjenester som velger forenklet registrering, er det nødvendig med endringer av merverdiavgiftsloven §§ 2-1 tredje ledd, 14-4 annet ledd og 14-7 tredje ledd. Departementet foreslår at det uttrykkelig framgår av § 2-1 tredje ledd at beløpsgrensen i § 2-1 første ledd ikke gjelder for virksomheter som velger forenklet registrering etter merverdiavgiftsloven §§ 14-4 flg. Videre foreslås det at merverdiavgiftsloven § 14-4 annet ledd endres slik at det der framkommer at en tilbyder som velger forenklet registrering, skal registreres når samlede leveranser overstiger 50 000 kroner over en periode på tolv måneder. Videre foreslås det å innta en setning hvor det uttrykkelig framgår at slike tilbydere kan velge å bli forenklet registrert før beløpsgrensen er oversteget, hvilket kun er en videreføring av dagens rettstilstand. Merverdiavgiftsloven § 14-7 tredje ledd foreslås endret slik at henvisningen til den særskilte beløpsgrensen er § 14-4 annet ledd i stedet for § 2-1 tredje ledd.

Det vises til forslag til endringer i merverdiavgiftsloven §§ 2-1 tredje ledd tredje punktum, 14-4 annet ledd og 14-7 tredje ledd.

Plikten til å levere næringsoppgave

Plikten til å levere næringsoppgave følger av ligningsloven § 4-4 nr. 1. Myndighet til å vedta forskrifter som regulerer skattyternes plikter etter ligningsloven er delegert til Skattedirektoratet. Forskrift 1. desember 2009 nr. 1434 om fritak fra plikt til å levere næringsoppgave § 1 fritar skattyter som driver virksomhet og har samlet driftsinntekt som ikke overstiger 50 000 kroner, fra å levere næringsoppgave. Fritaksordningen har mange unntak. Fritaket gjelder ikke for skattytere som er registreringspliktige etter merverdiavgiftsloven og aksjeselskaper og deltakerlignede selskaper. Det er også enkelte andre unntak.

Finansdepartementet har bedt Skattedirektoratet vurdere å heve beløpsgrensen for fritak fra plikten til å levere næringsoppgave til samme beløp som registreringsplikt i Merverdiavgiftsregisteret blir hevet til. I tillegg er Skattedirektoratet bedt om å vurdere om det er mulig å begrense dagens unntak fra fritaksordningen.

Bokføringsplikten inntrer som følge av plikten til å levere næringsoppgave etter ligningsloven eller omsetningsoppgave etter merverdiavgiftsloven, jf. bokføringsloven § 2. Næringsdrivende som er fritatt fra næringsoppgaveplikt, har likevel plikt til å oppbevare bilag mv. for å kunne dokumentere transaksjoner, jf. forskrift om fritak fra å levere næringsoppgave.

6.2.5 Økonomiske og administrative konsekvenser

I 2004 ble det gjennomført en måling av næringslivets administrative kostnader knyttet til å oppfylle informasjonskrav i merverdiavgiftsregelverket. Basert på målingen kan de administrative kostnadene for små virksomheter anslås til i gjennomsnitt om lag 5 000 kroner per år. For virksomheter som leverer årsoppgaver, og ikke seks oppgaver i året slik som de fleste virksomhetene, anslås de årlige kostnadene til om lag 3 000 kroner per virksomhet. Det er primærnæringene og virksomheter med omsetning under 1 mill. kroner som kan levere årsoppgaver. Disse kostnadsanslagene er oppjustert med generell lønnsvekst siden 2004. Virksomhetene som fjernes fra Merverdiavgiftsregisteret, anslås å få reduserte administrative kostnader på om lag 3 500 kroner i gjennomsnitt.

Ved en økning av registreringsgrensen slipper flere virksomheter disse kostnadene. Beregninger tyder på at om lag 25 000 virksomheter kan bli fjernet fra registeret ved økning av registreringsgrensen til 150 000 kroner. Dette utgjør om lag halvparten av virksomhetene med omsetning under 150 000 kroner. De virksomhetene som ikke fjernes fra registeret, har hatt omsetning over den nye grensen i minst ett av de to foregående årene.

På denne bakgrunn anslås en økning av registreringsgrensene til 150 000 kroner samlet sett å redusere de administrative kostnadene for næringslivet med om lag 90 mill. kroner årlig. Det er de små virksomhetene som slipper merverdiavgiftsplikten, som oppnår denne gevinsten. Skatteetaten får også lavere kostnader som følge av færre registrerte virksomheter.

Mange små virksomheter leverer negative merverdiavgiftsoppgaver, dvs. at de mottar utbetaling fra staten. Det skyldes at fradragene er større enn utgående avgift på omsetning og uttak. En økning av registreringsgrensene anslås å gi økte inntekter fra merverdiavgift med om lag 125 mill. kroner påløpt og 100 mill. kroner bokført i 2015. I beregningene er det blant annet tatt hensyn til at justeringsreglene ikke gjøres gjeldende for de virksomhetene som fjernes på grunn av økt registreringsgrense, slik at merprovenyet blir mindre.

Det er mange små virksomheter innen jordbruket som leverer negative merverdiavgiftsoppgaver. Grunnen til at de små virksomhetene innen primærnæringene i dag kommer gunstig ut av merverdiavgiftsreglene, er at store deler av deres inntekter består av tilskudd fra staten. Tilskuddene er ikke merverdiavgiftspliktige, men virksomhetene får fradrag for merverdiavgift på alle sine anskaffelser, også når tilskuddene benyttes til anskaffelser. En del virksomheter innen primærnæringene som faller ut av registeret på grunn av økt registreringsgrense, kan dermed komme dårligere ut enn i dag. Virksomhetene får imidlertid noe lavere administrative kostnader.

Virksomheter i øvrige næringer som fjernes fra registeret ved økt registreringsgrense, antas samlet sett å komme noe bedre ut. Det skyldes at de får reduserte administrative kostnader og det er færre som leverer negative merverdiavgiftsoppgaver enn innenfor primærnæringene.

Økt beløpsgrense antas ikke å gå særlig ut over nye virksomheter med store investeringer i oppstartsfasen. Det skyldes at slike virksomheter har mulighet til å forhåndsregistrere seg i Merverdiavgiftsregisteret på visse vilkår. De får da fortløpende fradragsført merverdiavgiften på anskaffelsene. De som ikke kan forhåndsregistere seg, kan få fradragsført tidligere merverdiavgiftskostnader når de oppfyller kravene til avgiftsregistrering gjennom reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør.

6.2.6 Ikrafttredelse og overgangsordninger

Departementet foreslår at lovendringene trer i kraft 1. januar 2015.

Departementet foreslår en overgangsregel som innebærer at avgiftssubjekter som blir slettet fra Merverdiavgiftsregisteret som følge av økt beløpsgrense, unntas fra plikt til å justere inngående merverdiavgift for kapitalvarer som er anskaffet fram til 1. januar 2015. Overgangsordningen har som formål at det ikke skal oppstå tilbakebetalingsforpliktelser av tidligere fradragsført merverdiavgift som følge av den foreslåtte endringen i merverdiavgiftsloven § 2-1 første ledd. Dersom det oppstår justeringsforpliktelse av andre årsaker vil dette bli behandlet etter merverdiavgiftslovens alminnelige regler.

Departementet har vurdert om overgangsordningen omfattes av regelverket om offentlig støtte i EØS-avtalen. For at overgangsordningen skal omfattes av regelverket om offentlig støtte, må alle vilkårene i EØS-avtalens art. 61 være oppfylt. Et av vilkårene som må være oppfylt, er at tiltaket er selektivt, dvs. at det tilgodeser enkelte bedrifter eller sektorer. Den foreslåtte overgangsordningen gjelder på tvers av sektorer og omfatter alle foretak som omfattes av lovendringen. Formålet med overgangsordningen er å ivareta legitime hensyn, nemlig å ivareta foretakenes forventninger om å få beholde tidligere fradragsført inngående merverdiavgift og motvirke at ordningen gis tilbakevirkende kraft til ugunst for disse. Etter departementets vurdering vil derfor overgangsordningen ikke anses å være selektiv, og ikke omfattes av regelverket om offentlig støtte.

Videre foreslås en overgangsregel slik at virksomheter som etter den økte beløpsgrensen ikke kvalifiserer til fortsatt registrering i Merverdiavgiftsregisteret, fra og med 1. januar 2015 ikke er avgiftspliktige. Slike virksomheter har da ikke fradragsrett for inngående avgift på anskaffelser foretatt fra og med 1. januar 2015. Fra samme tid er virksomhetene ikke pliktige til å svare merverdiavgift av omsetning eller uttak. Skattekontorene kan på ordinære vilkår innvilge fortsatt registrering for slike virksomheter, for eksempel på grunnlag av at virksomheten allerede i januar 2015 overstiger den økte beløpsgrensen. Overgangsordningen utgjør ikke noe grunnlag for å fravike forvaltningspraksisen knyttet til «skogeiere» med å legge gjennomsnittsbetraktning til grunn ved vurderingen av om virksomheten skal slettes fra Merverdiavgiftsregisteret.

Sletting fra Merverdiavgiftsregisteret utgjør et enkeltvedtak, hvilket tilsier at parten skal varsles før det treffes vedtak. Skatteetaten vil bli gitt i oppdrag å forberede utsendelser av slike varsler. Dette slik at virksomheter, som antas å ville bli omfattet av lovendringene, blir varslet om sletting og orientert særskilt om overgangsordningen. Det legges opp til at slike varsler blir sendt så raskt som mulig etter Stortingets eventuelle lovvedtak.

Det vises til forslag til overgangsbestemmelse til merverdiavgiftsloven § 2-1.

6.3 Leasing og utleie av kjøretøy

6.3.1 Innledning og sammendrag

Det er som hovedregel ikke mulig for merverdiavgiftspliktige virksomheter å fradragsføre inngående merverdiavgift på personkjøretøy. Det kan imidlertid gjøres fradrag for personkjøretøy som brukes til utleie og til persontransport mot vederlag. Motstykket er at det må beregnes utgående merverdiavgift på leiebeløpene og vederlaget. For å unngå at kjøretøyene selges avløftet merverdiavgift kort tid etter registrering, må det tilbakebetales forholdsmessig merverdiavgift dersom kjøretøyene selges innen tre år.

I Prop. 1 LS (2013 – 2014) Skatter, avgifter og toll 2014 ble det varslet at departementet ville se nærmere på merverdiavgiftsreglene for utleie og leasing av kjøretøy. Dagens bindingstid på tre år gir leasingbiler en skattemessig fordel. Regelverket er enda gunstigere for leasingbiler nå enn da reglene sist ble endret på slutten av 1990-tallet. Det skyldes i hovedsak lavere rentenivå. Dette er en utilsiktet virkning, som kan medføre uheldige tilpasninger. Regjeringen foreslår derfor å øke bindingstiden fra tre til fire år. Det foreslås en høyere avskrivning av merverdiavgiften det første året, enn de tre påfølgende årene. Dette gjør at avgiftsbelastningen for virksomheter som driver med korttidsutleie av biler kan bli noe lavere enn med dagens regelverk.

Forslaget er anslått å øke statens inntekter med om lag 200 mill. kroner påløpt og 165 mill. kroner bokført i 2015. Aktører som beholder bilene i under 1 ½ år vil få en avgiftslettelse som følge av forslaget, mens aktører som beholder bilene lenger enn 1 ½ år vil få økt avgiftsbelastning.

Det foreslås at endringen trer i kraft 1. januar 2015. Eksisterende kjøretøy foreslås skjermet fra de nye reglene. Dette gjelder både kjøretøy anskaffet før 1. januar 2015 og kjøretøy det er inngått kjøps- eller leasingavtale for før forslaget ble gjort kjent.

Forslaget krever endringer i merverdiavgiftsloven. Det vises til forslag til endringer i merverdiavgiftsloven § 9-6 og til forslag til overgangsbestemmelse til merverdiavgiftsloven § 9-6.

6.3.2 Gjeldende rett

Næringsdrivende som er registrert i Merverdiavgiftsregisteret har i utgangspunktet rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den avgiftspliktige virksomheten, jf. merverdiavgiftsloven § 8-1. Fradragsretten gjelder likevel ikke personkjøretøy, jf. merverdiavgiftsloven § 8-4 første ledd. Med personkjøretøy menes blant annet motorvogn registrert som personbil, varebil klasse 1, moped, motorsykkel og campingbil, jf. forskrift 15. desember 2009 nr. 1540 til merverdiavgiftsloven (merverdiavgiftsforskriften) § 1-3-1 første ledd. Unntaket er bl.a. begrunnet med faren for at private utgifter overføres til avgiftspliktig virksomhet.

Det er imidlertid gjort noen unntak fra dette, slik at fradragsretten likevel omfatter personkjøretøy til bruk som salgsvare, utleiekjøretøy i yrkesmessig utleievirksomhet og middel til å transportere personer mot vederlag i persontransportvirksomhet, jf. § 8-4 første ledd annet punktum. Motstykket til fradragsretten er at det må beregnes utgående merverdiavgift på omsetningen og utleien.

Den næringsdrivende gis etter dette fullt fradrag for inngående merverdiavgift ved anskaffelsen av kjøretøyet. En forholdsmessig del av avgiften må likevel tilbakeføres dersom kjøretøyet selges eller omdisponeres til bruk som ikke ville gitt fradragsrett i løpet av de tre første årene etter registrering. Det samme gjelder dersom virksomheten senere blir unntatt fra merverdiavgiftsloven. Dette følger av merverdiavgiftsloven § 9-6 første ledd. Beregningen av beløpet som skal tilbakeføres, er basert på en lineær avskrivning. Etter § 9-6 annet ledd skal det gjøres fradrag i tilbakeføringsbeløpet for 1 /36 for hver hele måned regnet fra registreringstidspunktet i Motorvognregisteret. Merverdiavgift skal likevel ikke tilbakeføres dersom salget eller omdisponeringen skyldes at kjøretøyet blir kondemnert, at eierens bo tas under konkursbehandling eller offentlig gjeldsforhandling, eller at eieren dør. Dette følger av § 9-6 tredje ledd.

Bestemmelsene er videreført fra merverdiavgiftsloven 1969 §§ 22 og 14 og forskrift 24. januar 1989 nr. 58 om beregning av merverdiavgift på personkjøretøyer som er anskaffet eller uttatt til bruk i yrkesmessig utleievirksomhet eller persontransportvirksomhet (forskrift nr. 90). Reglene tar sikte på å motvirke misbruk av merverdiavgiftsreglene for personkjøretøy som brukes til yrkesmessig utleievirksomhet. Uten en regel om tilbakeføringsplikt ville næringsdrivende, bl.a. leasingselskap, kunne solgt kjøretøy avløftet merverdiavgift i annenhåndsmarkedet med gevinst kort tid etter registrering i Motorvognregisteret. Dette ville medført store inntektstap for staten. Det finnes tilsvarende justeringsregler for andre kapitalvarer i merverdiavgiftsregelverket. Maskiner, inventar og driftsmidler har en justeringsperiode på fem år, mens fast eiendom har en periode på ti år. Justeringsreglene finnes i merverdiavgiftsloven §§ 9-1 til 9-5.

6.3.3 Vurderinger og forslag

Merverdiavgiftsregelverket bør ikke motivere til å velge å lease en bil framfor å eie bilen selv. Leasing- og utleievirksomheter har i utgangspunktet full fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelse av personkjøretøy, i motsetning til de fleste andre virksomheter. Denne fradragsretten bør oppveies gjennom påløpt merverdiavgift på vederlaget for leasing/utleie av bilen. Det er derfor innført regler om bindingstid. I dag må leasing- og utleievirksomhetene leie ut bilen i tre år fra kjøretøyet ble registrert i Motorvognregisteret for å få fradragsført hele merverdiavgiften. Salg eller omdisponering innen tre år gir forholdsmessig fradrag basert på en lineær avskrivning.

Dagens bindingstid på tre år ble innført 1. januar 1998. Før 1998 var bindingstiden enda kortere. Endringen i 1998 gjorde at utleie og leasing av kjøretøy ikke ble like begunstiget gjennom merverdiavgiftssystemet som tidligere. Beregningene den gang tilsa at leasing av kjøretøy fortsatt ville ha en viss avgiftsfordel framfor å eie kjøretøy selv. Det var blant annet innenfor rimelige grenser tatt hensyn til at økonomiske faktorer som rentenivå kan endres over tid.

Mange av forutsetningene for beregningene som lå til grunn ved endringen i 1998, er nå endret. Investeringsavgiften er fjernet, engangsavgiften inngår ikke lenger i grunnlaget for merverdiavgiften og merverdiavgiftssatsen er økt fra 23 til 25 pst. Engangsavgiften for en del biler har også blitt lavere, særlig for biler med lave CO 2 -utslipp. Det gjør at merverdiavgiften for disse bilene utgjør en større andel av prisen enn tidligere. Den viktigste endringen er imidlertid at det alminnelige rentenivået er betydelig redusert. Rentene for statsobligasjoner med lang løpetid er redusert med omtrent tre til fire prosentenheter siden slutten av 1990-tallet. Samtidig er forventet prisvekst i årene framover omtrent på nivå med prisveksten på slutten av 1990-tallet. Realrentene er altså redusert vesentlig, og mye tyder på at markedet forventer lave realrenter en god stund framover.

Lavere rentenivå innebærer at kapitalkostnaden reduseres, noe som reduserer innbetalt merverdiavgift på leiebeløpene. Leasing- og utleievirksomhetene får fortsatt fullt fradrag for merverdiavgiften på kjøretøyene. Samlet gir dette leasing og utleie av kjøretøy en mindre merverdiavgiftsbelastning enn tidligere. Dagens regelverk er derfor gunstigere for både leasingbiler og korttidsutleiebiler enn det var på slutten av 1990-tallet. Dette har trolig vært en av årsakene til at mange velger å lease bil framfor å eie bilen selv. Opplysninger fra Finansieringsforetakenes forening og Opplysningsrådet for veitrafikken indikerer at andelen som leaser nye personbiler, har økt fra under 20 pst. i 2005 til omtrent 25 pst. i 2012.

På denne bakgrunn foreslås det at bindingstiden økes fra tre til fire år, jf. forslag til merverdiavgiftsloven § 9-6 første ledd annet punktum. Dette vil bidra til at merverdiavgiften i mindre grad vil påvirke valget mellom å lease bil framfor å eie den selv. Beregninger tilsier at en bindingstid på fire år vil ha om lag samme økonomiske virkning som bindingstiden på tre år hadde på slutten av 1990-tallet. Ut fra beregningene vil en bindingstid på fire år ved leasing av kjøretøy fortsatt innebære en viss avgiftsfordel framfor å eie kjøretøy selv. Det er dermed fortsatt tatt hensyn til at blant annet økonomiske faktorer, som rentenivå, kan endres over tid.

I departementets beregninger er det lagt til grunn at det kun er merverdiavgiften som blir ilagt de løpende finansielle kostnadene som er relevant i beregningen av bindingstiden, og ikke hele leiebeløpet. Leiebeløp som overstiger de finansielle kostnadene, er knyttet til andre forhold. For eksempel kan leiebeløpene for korttidsutleie inneholde vederlag for vedlikehold og vask av bilen. Videre er det i beregningene blant annet lagt til grunn egenskaper ved en gjennomsnittlig personbil.

Det kan imidlertid være forhold som tilsier at kortidsutleie av kjøretøy kommer noe dårligere ut av merverdiavgiftssystemet enn leasing av kjøretøy. Biler brukt i korttidsutleie kan blant annet oppleve større slitasje og bli brukt mer enn leasingbiler. Det kan ha sammenheng med at korttidsutleiebiler benyttes av mange ulike kunder, mens leasingbiler kun benyttes av én eller noen få kunder. Dette kan tilsi at korttidsutleiebiler burde hatt en kortere bindingstid enn leasingbiler.

Departementet har vurdert om det er mulig å innføre ulike regler om bindingstid for leasingbiler og korttidsutleie av biler. Et slikt skille vil gi et komplisert regelverk med fare for omgåelser. En slik ordning kan dessuten gi økte administrative kostnader for både næringslivet og avgiftsmyndighetene. Videre ville en kompliserende faktor være at mange virksomheter som driver med korttidsutleie, leaser sine biler. Departementet har på denne bakgrunn funnet at det ikke er hensiktsmessig å etablere et skille mellom korttidsutleie og langtidsutleie i regelverket. Dette er i tråd med tidligere vurderinger, se blant annet St.prp. nr. 1 (1997 – 98) Skatte-, avgifts- og tollvedtak og St.prp. nr. 1 (2003 – 2004) Skatte-, avgifts- og tollvedtak.

Departementet viser dessuten til at også korttidsutleie av kjøretøy kommer gunstigere ut med dagens regler enn de gjorde på slutten av 1990-tallet. For blant annet å ivareta hensynet til korttidsutleie av biler, foreslås det en raskere avskrivning av merverdiavgiften det første året enn i dagens regelverk.

Verdifallet for biler er vesentlig større det første året enn de påfølgende årene. Departementet finner at dette gir grunnlag for en større avskrivning av merverdiavgiften det første året enn de følgende tre årene. Dette vil også være gunstig for virksomheter som driver korttidsutleie av biler. Det foreslås derfor at avskrivningen settes til 1 / 30 per måned det første året, mot 1 / 36 per måned i dag. Videre foreslås at avskrivningen settes til 1 / 60 per måned de påfølgende tre årene. Se forslag til merverdiavgiftsloven § 9-6 annet ledd. Samlet sett avskrives dermed merverdiavgiften i løpet av 48 måneder.

Forslaget til økt bindingstid og endret avskrivning gir redusert avgiftsbelastning for biler som selges innen 1 ½ år etter registrering. For eksempel vil en bil som selges etter 1 år måtte tilbakebetale 60 pst. av fradragsført merverdiavgift med det nye forslaget, mot om lag 67 pst. med eksisterende regelverk. For en gjennomsnittlig personbil utgjør dette en avgiftsbesparelse på om lag 3 000 kroner. Dersom bilen selges etter 1 ½ år utgjør tilbakebetalingen av merverdiavgiften 50 pst., det vil si det samme som med dagens regelverk. Biler som selges mer enn 1 ½ år etter registrering vil med forslaget til endringer få noe større avgiftsbelastning enn med dagens regelverk. Ved salg etter 3 år må det med forslaget tilbakebetales 20 pst. av fradragsført merverdiavgift, som utgjør om lag 9 000 kroner for en gjennomsnittlig personbil. Se figur 6.1 for en illustrasjon av endringene.

Figur 6.1 Tilbakebetaling av fradragsført merverdiavgift på personkjøretøy med dagens regelverk og forslag til nytt regelverk. Prosent

Figur 6.1 Tilbakebetaling av fradragsført merverdiavgift på personkjøretøy med dagens regelverk og forslag til nytt regelverk. Prosent

Kilde: Finansdepartementet.

Departementet foreslår at de nye reglene kun omfatter kjøretøy anskaffet etter at endringene trer i kraft. Videre legges det opp til at de som har inngått avtale om kjøp eller leasing av bil før endringene er gjort kjent, også skjermes fra økt avgiftsbelastning. Se nærmere omtale av overgangsordningen nedenfor.

Det vises til forslag til endringer i merverdiavgiftsloven § 9-6.

6.3.4 Økonomiske og administrative konsekvenser

NHO Reiseliv har opplyst at korttidsutleiebilene må beholdes i om lag 1 ½ år for å holde kostnadene på et forsvarlig nivå. Dersom bilene fortsatt beholdes i 1 ½ år vil disse bilene få uendret avgiftsbelastning med forslaget. En bil som selges før det har gått 1 ½ år, vil med de nye reglene komme bedre ut av merverdiavgiftssystemet enn i dag. Bransjen har hevdet at det er ønskelig å beholde bilene kortere tid enn i dag. Det er dermed grunn til å anta at korttidsutleiebransjen vil tilpasse seg ved å beholde bilene i mindre enn 1 ½ år. Korttidsutleiebransjen kan dermed samlet sett komme bedre ut med forslaget til endringer enn de gjør i dag.

De aller fleste leasingbiler, som i dag leases ut i tre år før de selges, vil få en større avgiftsbelastning med forslaget. Merverdiavgiften vil fortsatt gjøre det mer lønnsomt å lease bil enn å eie bil selv, men langt fra like lønnsomt som i dag. Det er ønskelig å opprettholde en viss avgiftsfordel blant annet for å ta rimelig hensyn til at økonomiske faktorer, som rentenivå, kan endres over tid. De nye reglene kan føre til endringer i leasingmarkedet. I dag er så godt som alle leasingavtaler på tre år. Et mer nøytralt regelverk kan gi opphav til større variasjon når det gjelder avtalenes varighet. Eksempelvis vil leasing av biler i en kortere periode enn 1 ½ år gi lavere avgiftsbelastning enn med dagens regelverk.

Nye drosjer omfattes også av endringene. De vil få noe større avgiftsbelastning med forslaget, så fremt bilene ikke selges eller omdisponeres innen 1 ½ år eller etter 4 år. Siden persontransport ilegges lav merverdiavgiftssats på 8 pst. kommer drosjer likevel gunstig ut av merverdiavgiftssystemet.

Endringene anslås å øke statens inntekter med om lag 200 mill. kroner påløpt og 165 mill. kroner bokført i 2015. Det er da antatt at en del av bilene som ville blitt leaset ut med dagens regelverk, heller vil bli eid privat etter endringen. De som eier bilene selv, betaler full merverdiavgift på kjøpstidspunktet, i motsetning til de som leaser bil, som betaler merverdiavgift på leien over flere år. At flere eier bilen selv gir dermed økte inntekter på kort sikt. Etter hvert som de nye reglene fases inn, kan inntektene øke noe mer. Det skyldes at leasing av bil gir økte merverdiavgiftsinntekter, siden avgiftsfordelen er mindre enn med gjeldende regelverk. Samtidig kan korttidsutleie av kjøretøy få noe lavere avgiftsbelastning enn i dag, mens drosjer kan få noe høyere avgiftsbelastning. Provenyanslaget er usikkert, og vil avhenge av tilpasninger.

Endringene antas å ikke gi særlige endringer i administrative kostnader verken for næringslivet eller for avgiftsmyndighetene.

6.3.5 Ikrafttredelse og overgangsordning

Departementet foreslår at endringene trer i kraft 1. januar 2015, likevel slik at eksisterende kjøretøy skjermes fra de nye reglene.

Kjøretøy som anskaffes etter at regelendringen har trådt i kraft, foreslås å følge de nye reglene og ha fire års bindingstid.

Kjøretøy som er anskaffet før ikrafttredelsen, foreslås å kunne behandles etter gjeldende regelverk med tre års bindingstid, også når kjøretøyet ikke er registrert i Motorvognregisteret før etter ikrafttredelsestidspunktet. De som eier kjøretøy i dag eller anskaffer kjøretøy før 1. januar 2015, vil dermed ikke få økt avgiftsbelastning.

Det foreslås videre at kjøretøy som ikke er anskaffet før ikrafttredelsen, også kan behandles etter gjeldende regelverk med tre års bindingstid dersom det er inngått bindende kjøpekontrakt for det aktuelle kjøretøyet før forslaget om endringen ble gjort kjent, dvs. ved regjeringens framleggelse av forslag til statsbudsjett for 2015. Det samme gjelder dersom det er inngått bindende leasingavtale på en bestemt type kjøretøy før forslaget ble kjent. Dette gjør at de som allerede har inngått bindende avtale om kjøp eller leasing av kjøretøy, ikke får økt avgiftsbelastning. Departementet anser at en slik løsning vil imøtekomme bransjens behov for tilpasninger og forhindre konsekvenser som de næringsdrivende og de som leier bil kan oppfatte som urimelige. Departementet foreslår imidlertid at kjøretøy som etter dette kan behandles etter gjeldende regelverk, likevel følger nytt regelverk dersom kjøretøyets eier ønsker dette.

Det vises til forslag til overgangsbestemmelse til merverdiavgiftsloven § 9-6.

6.4 Forvaltningstjenester fra boligbyggelag til borettslag

6.4.1 Innledning og sammendrag

Omsetning av forvaltningstjenester fra et boligbyggelag til et tilknyttet borettslag er unntatt fra den generelle merverdiavgiftsplikten. Unntaket omfatter både tjenester i forbindelse med oppføring av bygg og selve driften av borettslagene, for eksempel forretningsførsel. Finansdepartementet foreslår å oppheve unntaket.

Forslaget, som krever endringer i merverdiavgiftsloven, vil bidra til at eksterne tilbydere av forvaltningstjenester overfor borettslag kan konkurrere på like vilkår som boligbyggelagene. Forslaget vil også forenkle regelverket og vil kunne gi noe lavere administrative kostnader. Endringen er anslått å øke provenyet med om lag 50 mill. kroner påløpt og 40 mill. kroner bokført i 2015.

Forslaget har vært på høring. Høringsinstansene er langt overveiende positive til forslaget. Høringsuttalelsene er nærmere omtalt i avsnitt 6.4.3. nedenfor.

Det foreslås at endringene trer i kraft 1. januar 2015.

Det vises til forslag til oppheving av merverdiavgiftsloven § 3-16.

6.4.2 Gjeldende rett

Dagens merverdiavgift er en generell avgift på forbruk av varer og tjenester. Hovedregelen for omsetning av tjenester er avgiftsplikt, men enkelte tjenester er unntatt fra den generelle merverdiavgiftsplikten. Unntak innebærer at virksomheter som produserer slike tjenester ikke skal beregne utgående merverdiavgift, og de får heller ikke fradrag for inngående merverdiavgift på varer og tjenester som anskaffes til slik unntatt virksomhet.

Unntak for omsetning av forvaltningstjenester fra boligbyggelag til tilknyttede borettslag er gitt i merverdiavgiftsloven § 3-16. Unntaket ble lovfestet ved merverdiavgiftsreformen i 2001, da all tjenesteomsetning ble avgiftspliktig, med mindre tjenesten var særskilt unntatt i loven, jf. Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift (Merverdiavgiftsreformen 2001). Begrunnelsen for unntaket var at «en eventuell avgiftsplikt på omsetning av forvaltningstjenester fra boligbyggelagene til tilknyttet borettslag, vil kunne få uheldige konsekvenser for forvaltningsstrukturen i boligsamvirket, noe som ikke er ønskelig».

Unntaket innebærer at det ikke skal beregnes utgående merverdiavgift på forvaltningstjenester fra et boligbyggelag til et tilknyttet borettslag, og at det ikke kan gjøres fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser av varer og tjenester som er til bruk i den unntatte virksomheten. Dersom boligbyggelaget også driver avgiftspliktig virksomhet, vil virksomheten bli delvis avgiftspliktig. Dette innebærer at virksomheten vil ha delvis fradragsrett for merverdiavgift på anskaffelser til virksomheten.

Merverdiavgiftsunntaket gjelder omsetning fra boligbyggelag, slik det er definert i lov 6. juni 2003 nr. 38 om bustadbyggjelag (bustadbyggjelagslova) § 1-1. Merverdiavgiftsunntaket gjelder omsetning til borettslag, slik det er definert i lov 6. juni 2003 nr. 39 om burettslag (burettslagslova) § 1-1. Merverdiavgiftsunntaket gjelder kun tjenester som omsettes fra boligbyggelaget til lagets tilknyttede borettslag. Forvaltningstjenester utført for et borettslag tilknyttet et annet boligbyggelag vil derfor være avgiftspliktige. Definisjonen av et tilknyttet borettslag framgår av burettslagslova § 1-3 og budstadsbyggjelagslova § 1-3.

Merverdiavgiftsloven § 3-16 inneholder ingen nærmere definisjon av begrepet forvaltningstjenester. I forarbeidene gis det eksempler på tjenester som kommer innenfor unntakets anvendelsesområde, jf. Ot.prp. nr. 2 (2000 – 2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift, punkt 7.2.13.

For de tilknyttede borettslagene er det vanlig å benytte en forretningsføreravtale som omfatter de mest sentrale forvaltningsoppgaver, eventuelt med tilleggsavtaler for andre forvaltningsoppgaver. Til de sentrale oppgavene hører blant annet innkreving av husleie, betaling av utgifter, regnskapsførsel, selvangivelse for laget, budsjett, tilrettelegging av generalforsamling, søknad om bostøtte, håndtering av forsikringsspørsmål, forvaltning av midler og oppgaver i tilknytning til overføring av andeler i borettslag. Det finnes også tilleggsavtaler om blant annet utvidet økonomisk og administrativ forretningsførsel (korrespondanse, utvidet regnskapsrapportering), ivaretaking av bomiljøarbeid, administrativ bistand med planlagt periodisk vedlikehold, administrasjon av tilsettingsforhold og organisering av kraftkjøp gjennom borettslaget. Tjenester som består i fysiske byggearbeider, teknisk bistand og lignende vil imidlertid være tjenester som ikke omfattes av begrepet, og således vil være avgiftspliktige etter hovedregelen om generell merverdiavgiftsplikt på omsetning av tjenester.

Finansdepartementet har dessuten lagt til grunn i en fortolkningsuttalelse at bygge- og prosjektledelse ved nybygg eller rehabilitering, samt tjenester vedrørende bestilling, utarbeidelse og innhenting av anbud og/eller prosjektering, ikke er omfattet av unntaket.

6.4.3 Høringen

Departementet sendte 2. juni 2014 på høring forslag om å oppheve unntaket i merverdiavgiftsloven § 3-16 for forvaltningstjenester fra boligbyggelag til tilknyttede borettslag. Høringsfristen var 6. august 2014. Høringsforslaget ble sendt til 26 høringsinstanser. Departementet har mottatt 13 uttalelser og av disse har 10 instanser avgitt merknader til forslaget.

Høringsnotatet ble sendt til følgende adressater:

  • Justis- og beredskapsdepartementet

  • Kommunal- og moderniseringsdepartementet

  • Nærings- og fiskeridepartementet

  • Den Norske Advokatforening

  • Den norske Revisorforening

  • Finanstilsynet

  • Forbrukerombudet

  • Forbrukerrådet

  • Frittstående Boligforvalteres Interesseorganisasjon

  • Hovedorganisasjonen Virke

  • Husbanken

  • Huseiernes Landsforbund

  • Husleietvistutvalget

  • Juss-Buss

  • Konkurransetilsynet

  • KS

  • Landsorganisasjonen i Norge (LO)

  • Norske Boligbyggelags Landsforbund (NBBL)

  • Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening (NARF)

  • Norges Eiendomsmeglerforbund

  • Norges Huseierforbund

  • Norsk Eiendom

  • Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO)

  • OBOS

  • Skattebetalerforeningen

  • Skattedirektoratet

Disse instansene har avgitt merknader til forslaget:

  • Den Norske Advokatforening

  • Frittstående Boligforvalteres Interesseorganisasjon

  • Huseiernes Landsforbund

  • Kommunal- og moderniseringsdepartementet

  • LO

  • Norske Boligbyggelags Landsforbund

  • Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening

  • NHO

  • Skattedirektoratet

  • Skattebetalerforeningen

Disse instansene har svart at de ikke har merknader til høringsnotatet:

  • Husleietvistutvalget

  • Justis- og beredskapsdepartementet

  • Finanstilsynet

To høringsinstanser er i mot forslaget . LO mener forslaget vil skjerpe beskatningen for boligkooperasjonen, noe organisasjonen er en sterk motstander av. LO mener at en endring kan gi uheldige virkninger for boligkooperasjonens posisjon i samfunnet.

Norske Boligbyggelags Landsforbund (NBBL) mener at forslaget undergraver boligsamvirkets organisasjonsstruktur. Det nære båndet mellom et tilknyttet borettslag og boligbyggelaget innebærer at det skiller seg klart fra en ordinær kunde/leverandør situasjon. NBBL mener unntaket vanskelig kan betegnes som konkurransevridende og finner det naturlig å sammenligne situasjonen med aksjeselskap som inngår i et konsern og har anledning til å fellesregistrere selskapene for dermed å unngå merverdiavgift på de tjenestene som ytes mellom selskapene i konsernet. Videre vises det til at eierne er boligbyggelagets kunder. Samtidig utgjør eierne boligbyggelagets generalforsamling, som igjen velger styret. Det er derfor ikke grunn til å anta at prisen på forvaltningstjenester blir satt for høyt. Boligbyggelagene er som forretningsførere dessuten en viktig støttespiller for styrene i de tilknyttede borettslagene, ved at de har både teknisk og teoretisk kompetanse. NBBL hevder at forslaget påfører de tilknyttede borettslagene betydelige ekstrakostnader som fører til økte utgifter for mer enn 260 000 husholdninger og rammer om lag 575 000 beboere i deres boliger. Deres beregninger viser at de 5 400 borettslagene som vil bli rammet får en ekstrautgift hver på 25 000 kroner. Samtidig påpeker NBBL at gjeldende regler er enkle å praktisere. Dersom departementet skulle fastholde den oppfatning at unntaket er konkurransevridende, mener NBBL at all forvaltning av boliger i borettslag og sameier bør unntas fra merverdiavgift.

Norges autoriserte regnskapsføreres forening (NARF) viser til at forslaget er i overensstemmelse med det syn NARF tidligere har fremmet overfor departementet. NARF mener at dagens unntak gir de store administrasjonsselskapene for boligbyggelagene et stort konkurransefortrinn. Boligbyggelag kan dermed ta unormalt lave priser for sine forvaltningstjenester. For å sikre likebehandling av markedsaktørene mener NARF det er viktig at unntaket fjernes. NARF vil særlig framheve at utgangspunktet i merverdiavgiftsloven er alminnelig avgiftsplikt, og at det må en særskilt begrunnelse til for at unntak skal kunne gis, noe som ikke er tilfelle for de aktuelle forvaltningstjenestene.

Frittstående Boligforvalteres Interesseorganisasjon viser til at de tok denne saken opp med Konkurransetilsynet og Finansdepartementet i 2005. Det vises til at boligmarkedet i dag er forskjellig fra slik det var da borettslagsordningen ble etablert. De store aktørene innen NBBL er profesjonelle og har profitt som mål. De driver aktiv forretningsutvidelse bl.a. ved oppkjøp, og har utvidet sin virksomhet med banktjenester, forsikringstjenester mv. ut fra vanlige bedriftsøkonomiske prinsipper. Det er i dag tre vanlige organisasjonsformer for flerfamilieboliger: eierseksjonssameier, frittstående borettslag og borettslag tilknyttet boligbyggelag. Forretningsførertjenester for disse bør behandles under samme avgiftsregime, uten forskjellsbehandling og konkurransevridende tiltak.

Huseiernes Landsforbund viser til at devar uenige i at unntaket ble innført i 2001 og er av samme oppfatning nå. Unntaket innebærer forskjellsbehandling, samtidig som det undergraver den demokratisering av forholdet mellom boligbyggelag og tilknyttede borettslag som ny borettslagslovgivning innførte på midten av 2000-tallet. Huseiernes Landsforbund mener at det enten må innføres fullt fritak for alle, eller så må boligbyggelagenes tjenester avgiftsbelegges.

NHO støtter forslaget. NHO mener unntaket virker konkurransevridende og at administrative kostnader kan reduseres ved å oppheve det. Kommunal- og moderniseringsdepartementet mener bl.a. at begrunnelsen for unntaket er lite aktuell og bør oppheves av konkurransemessige årsaker. Den Norske Advokatforening mener at forslaget er fornuftig ut fra hensynet til å unngå konkurransevridning og at det vil bidra til en forenkling av regelverket. Skattedirektoratet mener også at begrunnelsen for unntaket ikke er like god i dag som i 2001 og at det virker konkurransevridende. Skattebetalerforeningen mener også at unntaket virker konkurransevridende.

6.4.4 Vurderinger og forslag

Merverdiavgiften er en generell avgift på forbruk og bør omfatte flest mulige varer og tjenester. En slik avgift vil gi færrest mulig uheldige vridninger og gi lave administrative kostnader for både næringslivet og myndighetene. Dette tilsier et system med færrest mulig unntak og særordninger. Unntak bør derfor være særskilt begrunnet.

De enkelte unntak sin aktualitet og berettigelse kan endre seg over tid, og bør være underlagt en kontinuerlig vurdering. Etter departementets vurdering er ikke lenger den opprinnelige begrunnelsen for unntaket tilstrekkelig god for å beholde det.

Departementet mener at det nå må legges større vekt på at unntaket kan virke konkurransevridende i markedet for forretningsførertjenester. Borettslag ilegges merverdiavgift dersom de kjøper tilsvarende forvaltningstjenester fra andre tilbydere enn boligbyggelaget. Et særskilt unntak for boligbyggelag kan hindre at den mest effektive tilbyderen, som kan tilby lavest pris for tjenesten uten merverdiavgift, blir valgt. Dagens unntak er derfor et hinder for konkurransen mellom tilbydere av forvaltningstjenester for borettslag, fordi unntaket gir boligbyggelag et særskilt konkurransefortrinn framfor andre tilbydere. Departementet kan ikke se at det er grunnlag for å ha en avgiftsmessig forskjellsbehandling av forvaltningstjenester avhengig av om tjenesten som ytes er tilknyttet borettslag eller andre.

Departementet finner dessuten grunn til å peke på at mange av boligbyggelagene tilbyr forretningsførsel for andre borettslag og sameier enn de borettslag som er tilknyttet dem. Forretningsførselsvirksomheten blir dermed delvis avgiftspliktig. Dette innebærer at virksomheten vil ha delvis fradragsrett for merverdiavgift på anskaffelser til virksomheten. Følgen av dette kan være vanskelige avgrensinger med tilhørende administrative kostnader og muligheter for feil fradragsføring.

NBBL anfører at det er naturlig å se borettslag og boligbyggelag på samme måte som aksjeselskap i konsern, som kan fellesregistreres slik at levering av varer og tjenester mellom selskapene kan foretas uten å belastes merverdiavgift.

Etter merverdiavgiftsloven er det vilkår om eierskap til minst 85 pst. av kapitalen for fellesregistrering av selskap. Eierkravet medfører at fellesregistrering er et tilbud til ulike subjekter som reelt sett er i samme eierskap og dermed under én og samme kontroll- og styringssfære. Etter departementets oppfatning er det ikke grunnlag for å sammenligne den nærheten som eventuelt må oppstå mellom borettslag og boligbyggelag med den kontrollsfæren som gjelder mellom fellesregistrerte selskap.

NBBL framholder dessuten risikobegrensning som bakgrunn for at eierskapet til boligene ligger i borettslag, og ikke i boligbyggelagene som utfører utbygging og forvaltningsoppgaver mv. Fellesregistrering i Merverdiavgiftsregisteret utløser imidlertid solidaransvar for merverdiavgiften for de fellesregistrerte selskapene.

Departementet opprettholder derfor forslaget i høringsnotatet om å oppheve unntaket for forvaltningstjenester fra et boligbyggelag til et tilknyttet borettslag.

Det vises til forslag om oppheving av § 3-16 i merverdiavgiftsloven.

6.4.5 Økonomiske og administrative konsekvenser

Forslaget innebærer at alle forvaltningstjenester fra boligbyggelag til tilknyttede borettslag vil være omfattet av den generelle merverdiavgiftsplikten og skal faktureres med 25 pst. merverdiavgift. Samtidig kan inngående avgift på anskaffelser av varer og tjenester til bruk i virksomheten fradragsføres.

Departementet er ikke kjent med at det finnes statistikk over omsetningen av forvaltningstjenester fra boligbyggelag til tilknyttede borettslag. NBBLs årsstatistikk for 2013 viser at boligbyggelagene som er medlem i NBBL, drev forvaltningsvirksomhet for i overkant av 260 000 boliger i tilknyttede borettslag. Omsetningen av forvaltningstjenester per bolig må antas å variere, blant annet avhengig av borettslagets størrelse. Departementet har forutsatt at oppheving av unntaket kan gi økte merverdiavgiftsinntekter på om lag 200 kroner årlig per bolig som kjøper forvaltningstjenester av boligbyggelag i 2015. Forutsatt at NBBL omfatter de fleste boligbyggelag som leverer forvaltningstjenester til tilknyttede borettslag, kan oppheving av merverdiavgiftsunntaket fra 1. januar 2015 gi økte inntekter til staten på om lag 50 mill. kroner påløpt og 40 mill. kroner bokført i 2015.

En oppheving av unntaket kan gi noe lavere administrative kostnader både for næringslivet og for avgiftsmyndighetene. Besparelsene antas i all hovedsak å være knyttet til forvaltningsvirksomheter som er delvis avgiftspliktige på grunn av unntaket og derfor må forholde seg til vanskelige avgrensinger med tilhørende administrative kostnader. Eventuelle forvaltningsvirksomheter som ikke er registrert for merverdiavgift på grunn av dagens unntak, det vil si at de kun leverer forvaltningstjenester til tilknyttede borettslag, kan imidlertid oppleve noe økte administrative kostnader som følge av at de blir merverdiavgiftspliktige ved fjerning av unntaket. Opphevingen av unntaket antas samlet sett å kunne gi noe lavere administrative kostnader. Størrelsen på besparelsene er ikke forsøkt tallfestet.

6.4.6 Ikrafttredelse

Det foreslås at endringen trer i kraft 1. januar 2015.

6.5 Økt avgiftsfri grense for privat innførsel av varer

6.5.1 Innledning og sammendrag

Toll og merverdiavgift skal ikke belastes varer som sendes til mottaker i Norge (typisk postordresalg), når varen har lav verdi. Fritaket gjelder i dag for varer med verdi under 200 kroner. Regjeringen foreslår i tråd med regjeringsplattformen å øke grensen til 500 kroner for slike toll- og avgiftsfrie forsendelser til mottaker i Norge. Samtidig foreslås det at frakt- og forsikringskostnadene inkluderes i vareverdien.

Forslaget krever endringer i tollforskriften. På svært usikkert grunnlag kan det anslås at forslaget gir et provenytap på om lag 180 mill. kroner påløpt og 150 mill. kroner bokført i 2015. Det antas at økt netthandel av varer som omfattes av endringen vil gi et større provenytap på lengre sikt.

For å bidra til å oppfylle målet i regjeringsplattformen om å forenkle tollbehandlingen foreslår regjeringen også at grensen for når distribusjonsselskaper skal kunne få benytte seg av en periodisk samlefortolling økes fra 1 000 kroner til 3 000 kroner. Periodisk samlefortolling innebærer at fortollingsprosedyrene er forenklet. Også dette forslaget krever kun endring i tollforskriften.

Forslagene har ikke vært på høring. Det foreslås at endringene trer i kraft 1. januar 2015.

6.5.2 Nærmere om forslagene

Økt avgiftsfri grense

Varesendinger med verdi under 200 kroner som sendes til mottaker i tollområdet, er fritatt for merverdiavgift, samt eventuell toll og særavgifter. Dette følger av tolloven § 5-9, jf. merverdiavgiftsloven § 7-2. Verdigrensen for slike småforsendelser er eksklusive frakt- og forsikringskostnader for å transportere varer til Norge, se tollforskriften § 5-9-1. Ved postordrekjøp fra utlandet påløper det heller ikke merverdiavgift i avsenderlandet. Varer med verdi under 200 kroner er også fritatt fra plikten til å deklarere forsendelsen, jf. tollforskriften § 4-10-4. Avgiftsfritaket gjelder ikke for alkoholholdige drikkevarer og tobakkvarer. Dersom varen selges fra norsk selger påløper det på vanlig måte merverdiavgift og eventuelt særavgifter fra første krone. Dette gjelder også ved omsetning fra norske nettbutikker. Grensen på 200 kroner gir derfor en konkurranseulempe for norske næringsdrivende. En økning av den avgiftsfrie grensen vil trekke i retning av at mer av internetthandelen vil foregå fra utenlandske nettbutikker.

Dagens grense på 200 kroner oppleves av mange som lav, og grensen har ikke vært endret på mange år. Dersom vareverdien overstiger grensen må merverdiavgift betales. I tillegg blir forbrukeren avkrevd fortollingsgebyr av fraktselskapet. Hos en av de større transportørene er eksempelvis dette gebyret 135 kroner uavhengig om transportøren gjør jobben eller man fortoller selv med Tolletatens internettløsning. Gebyret til fraktselskapet, som ikke er et statlig fastsatt gebyr, finansierer blant annet innkreving av merverdiavgift. Dersom varens verdi så vidt overskrider dagens grense på 200 kroner må forbrukeren betale noe over 50 kroner i merverdiavgift. Gebyret som fraktselskapet tar for å fortolle varen er langt høyere enn dette, og kan derfor framstå som kostbart og urimelig.

Forenkling er viktig for regjeringen, og det er både av hensyn til forenkling og til forbruker at regjeringen nå foreslår å heve grensen for avgiftsfrie vareforsendelser til 500 kroner. For å harmonisere regelverket og gjøre innfortolling enklere for fraktselskapene foreslås det samtidig å inkludere frakt og forsikring av vareforsendelsen i beløpet.

Ifølge de alminnelige tollreglene skal frakt- og forsikringskostnader inngå i vareverdien ved beregning av innførselsavgifter. Dette følger av tolloven kapittel 7. Disse reglene bygger på internasjonale prinsipper, se blant annet Customs Valuation Agreement som bygger på GATT 47 art. 7. Fra disse beregningsreglene er det imidlertid gjort unntak i tollforskriften § 5-9-1 første ledd annet punktum. Ved beregningen av den avgiftsfrie grensen for varer av mindre verdi skal transport- og forsikringskostnader ikke inngå. Inkludering av frakt- og forsikringskostnader i vareverdien, vil gjøre at fastsettelsen av beregningsgrunnlaget følger de alminnelige reglene.

Forslaget vil kreve endringer i tollforskriften. Kompetansen til å endre de relevante bestemmelsene i tollforskriften er delegert fra Finansdepartementet til Toll- og avgiftsdirektoratet.

Økt grense for forenklet fortolling

Etter dagens regler kan den som frakter og/eller lagrer varer (transportøren) med verdi mellom 200 og 1 000 kroner (inkl. frakt- og forsikringskostnader til Norge) til norske mottakere, benytte en forenklet tollprosedyre, se tolloven § 4-20 og tollforskriften § 4-20-5. Tollprosedyren innebærer at transportselskaper kan gis autorisasjon for periodisk samlefortolling. Det er i dag tollregionene som gir slik autorisasjon, og disse er tilpasset transportselskapenes drift. Fortolling skjer ved at transportørene kan samle enkeltfortollingene og levere en samlet deklarasjon for en periode. Forutsetningen er at transportørene kan legge fram informasjon om alle de underliggende fortollingsoppdragene for Tolletaten ved kontroll.

Regjeringen foreslår at grensen for forenklet fortolling økes til 3 000 kroner. I 2013 var det i overkant av 150 000 deklarasjoner med verdi mellom 1 000 og 3 000 kroner. Økt grense bidrar til at et betydelig antall pakker kan importeres til lavere kostnad for transportøren. Normalt tar transportørene mer i gebyr for å fortolle varer som er underlagt ordinær tollprosedyre enn for forenklet fortolling. Dette tilsier at varene som omfattes av forslaget kan få reduserte gebyrer. Endringen antas ikke å ha provenyeffekt. Forslaget krever kun endring i tollforskriften. Departementet vil be Toll- og avgiftsdirektoratet om å gjennomføre denne.

Økning av grensen for forenklet fortolling vil gi enkelte utfordringer for varekontrollen. Bakgrunnen for dette er at det kreves mindre utfyllende opplysninger enn ved ordinær deklarasjon. Blant annet vil ikke informasjonen om individuelle mottakere og avsendere framgå ved samlet fortolling. Regjeringen mener imidlertid at fordelen for forbrukerne forsvarer en slik endring. Finansdepartementet vil gi Toll- og avgiftsdirektoratet i oppdrag å vurdere nærmere hvordan de negative konsekvensene kan begrenses, eventuelt om strengere vilkår bør innarbeides i autorisasjonen for transportselskapene.

6.5.3 Den avgiftsfrie grensen i andre land

Tabell 6.2, som er basert på informasjon publisert av OECD * viser avgiftsfri grense for varesendinger til noen utvalgte land. Som det framgår er dagens grense i Norge (i kjøpekraftjustert USD) om lag på nivå med Finland, men en del over Danmark og Island. Norge er også på linje med de største EU-landene.

Fra 1993 ble det etablert et felles merverdiavgiftsområde i EU. EUs regelverk skal sikre at en vare kun skal beskattes i ett land, det skal ikke være dobbeltbeskatning og heller ikke avgiftsfritak. For EU-landene i tabell 6.2 er derfor grensene som oppgis handel med tredjeland, ikke handel mellom EU-land.

Tabell 6.2 Avgiftsfri grense for varesendinger til noen utvalgte land 1 . 2012.

Land

Grense i egen valuta 2

Grense i USD (justert for kjøpekraft)

Sverige 3

SEK 202

22

Danmark

DEK 74

10

Island

ISK 1 500

11

Norge

NOK 200

21

Finland

EUR 22

23

Storbritannia

GBP 15

23

Frankrike

EUR 22

25

Tyskland

EUR 22

28

Sveits 4

CHF 62

41

I I EU-landene styres grensene for avgiftsfri import fra tredjeland av felles regelverk (direktiv 2009/132/EC). Direktivet slår fast at varer med verdi som ikke overstiger 10 euro skal kunne innføres avgiftsfritt, mens maksimal avgiftsfri grense er 22 euro. Innenfor dette intervallet kan hvert enkelt medlemsland selv bestemme nivået på grensen for avgiftsfri import.

2 Grensene i Sverige og Danmark er omregnet fra euro til henholdsvis SEK og DKK med valutakurs 9. september.

3 Postordre kan unntas fra EUs regler om at varer med verdi inntil 10 euro skal kunne importeres avgiftsfritt. I Sverige beregnes det merverdiavgift fra første krone for varer som kjøpes via postordreforsendelser fra tredjeland (som Norge).

4 I Sveits er grensen ikke basert på vareverdi, men avgiftsbeløp. For å lette sammenlikningen med andre land har OECD omregnet til vareverdi ved å anta at innførselen gjelder vare som er avgiftsbelagt med ordinær MVA-sats.

Kilde: OECD.

6.6 Tilbakegående avgiftsoppgjør

6.6.1 Innledning

Reglene om tilbakegående avgiftsoppgjør gir næringsdrivende rett til å kreve fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser foretatt før registrering i Merverdiavgiftsregisteret.

Departementet foreslår å klargjøre fristen for å framsette krav om tilbakegående avgiftsoppgjør. Forslaget krever endringer i merverdiavgiftsloven. Forslaget har ikke vært på høring, ettersom det i all hovedsak kun anses å innebære en klargjøring av rettstilstanden.

Det antas at forslaget ikke har administrative konsekvenser verken for næringsdrivende eller for Skatteetaten. Forslaget antas heller ikke å ha provenyvirkninger.

Det foreslås at lovendringen trer i kraft straks.

Det vises til forslag til endringer i merverdiavgiftsloven § 8-6.

6.6.2 Nærmere om forslaget

Merverdiavgiftsloven § 8-6 gir registrerte avgiftssubjekter på nærmere vilkår rett til fradrag for inngående avgift på anskaffelser som er pådratt før de ble registrert i Merverdiavgiftsregisteret. Et søknadskrav for tilbakegående avgiftsoppgjør er forutsatt i merverdiavgiftsforskriften § 8-6-3. For en nærmere omtale av reglene, se punkt 6.2.2.

For å forenkle prosessen med å kreve tilbakegående avgiftsoppgjør foreslår departementet å oppheve kravet om formell søknad. Næringsdrivende vil i stedet gis anledning til å kreve tilbakegående avgiftsoppgjør ved innsending av omsetningsoppgave. Dette vil være en forenkling for næringsdrivende, samtidig som det vil kunne frigjøre ressurser i Skatteetaten. Tiltaket vil gjennomføres ved endring av merverdiavgiftsforskriften.

Departementet mener også at merverdiavgiftsloven § 8-6 første ledd bør endres slik at det kommer klart fram innen hvilken frist krav om tilbakegående avgiftsoppgjør må framsettes. Departementet foreslår derfor å endre bestemmelsen slik at det framgår at krav om tilbakegående avgiftsoppgjør må framsettes innen tre år etter registrering i Merverdiavgiftsregisteret, se forslaget til § 8-6 første ledd tredje punktum.

Fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til byggetiltak, se merverdiavgiftsloven § 9-1 annet ledd bokstav b, vil ofte først inntre ved at eiendommen blir leid ut på en slik måte som gir utleier fradragsrett, se merverdiavgiftsforskriften § 8-6-2 første ledd. Dette gjelder selv om utleier var registrert i Merverdiavgiftsregisteret da den inngående avgiften påløp. For slike anskaffelser foreslår departementet at treårsfristen løper fra da retten til tilbakegående avgiftsoppgjør oppstod, dvs. når eiendommen blir leid ut på en måte som gir utleier fradragsrett. Dermed blir det som for andre kapitalvarer en treårsfrist for å gjøre gjeldende krav om tilbakegående avgiftsoppgjør fra kravet ble materielt berettiget.

Det vises til forslag til § 8-6 første ledd fjerde punktum.

Forslagene er i overensstemmelse med merverdiavgiftsloven § 18-3 som gir de avgiftspliktige en generell frist på tre år for å kreve endringer til sin egen gunst. Forslagene antas ikke å ha administrative konsekvenser for næringsdrivende og for Skatteetaten. Forslaget antas heller ikke å ha provenyvirkninger.

Det følger av § 8-6 første ledd tredje punktum at kravet om at tilbakegående avgiftsoppgjør kun kan framsettes for anskaffelser foretatt i en periode på tre år før registrering i Merverdiavgiftsregisteret, ikke gjelder for kapitalvarer som nevnt i merverdiavgiftsloven § 9-1 annet ledd. Bakgrunnen for dette er at utvikling av fast eiendom kan gå over lang tid. For slike tilfeller taler ikke tidsforløpet i seg selv mot fradragsrett for inngående avgift. Departementet foreslår at denne bestemmelsen videreføres, kun med enkelte endringer av lovteknisk art. Se forslaget til § 8-6 første ledd siste punktum.

Det vises til forslag til endringer i merverdiavgiftsloven § 8-6.