Finansdepartementet (FIN)

Prop. 1 LS

(2014 – 2015)

Skatter, avgifter og toll 2015

17.1 Enkelte tilpasninger og presiseringer i regler vedrørende kontinuitet

17.1.1 Innledning og sammendrag

Ved avvikling av arveavgiften ved lov 13. desember 2013 nr. 110 ble kontinuitetsprinsippet innført som hovedregel for fastsettelse av skattemessig inngangsverdi for eiendeler som overføres ved arv og gave. Kontinuitetsprinsippet innebærer bl.a. at arving/gavemottaker overtar arvelaters/givers skattemessige verdi for overførte gjenstander.

Departementet foreslår i denne proposisjonen noen mindre tilpasninger og presiseringer i reglene vedrørende kontinuitetsprinsippet.

Ved gavesalg med gevinstoppgjør hos giveren, foreslår departementet at mottakers inngangsverdi skal korrigeres for givers gevinster og tap for å forhindre at gevinster og tap blir tatt i betraktning to ganger.

Videre foreslår departementet en presisering når giver blir uttaksbeskattet for en gaveoverføring. Departementet foreslår at det skal komme klarere til uttrykk i skatteloven at gavemottakers inngangsverdi skal være lik den utgangsverdi som er lagt til grunn ved beskatningen av giver.

Det skal ikke betales arveavgift når eiendeler blir delt ut fra uskiftebo etter 1. januar 2014, jf. ikrafttredelsesregel til opphevelse av arveavgiftsloven. Sammenhengen i reglene tilsier helt klart at kontinuitetsprinsippet skal gjelde for fastsetting av skattemessige inngangsverdier også for slike utdelinger fra uskiftebo, som det ikke er plikt til å svare arveavgift av. Da dette ikke er kommet til uttrykk med ønsket tydelighet i ikrafttredelsesregelen til innføring av kontinuitetsprinsippet, foreslår departementet at det blir rettet opp.

Disse justeringene er i det vesentlige presiseringer og opprettinger av de vedtatte reglene. Departementet foreslår derfor at endringsforslagene gis virkning fra og med inntektsåret 2014.

17.1.2 Fastsettelse av inngangsverdi ved gavesalg

Et gavesalg er både et salg og en gave. Gavesalg kjennetegnes ved at gavemottaker yter et vederlag som er lavere enn gjenstandens omsetningsverdi. Forskjellen mellom omsetningsverdi og vederlag utgjør gaven.

Salgsdelen av transaksjonen skal behandles etter reglene for realisasjon (gevinstoppgjør) og gavedelen etter reglene for gave. Dette medfører at det kan oppstå skattepliktig gevinst eller tap på givers hånd, samtidig som mottaker som utgangspunkt skal overta givers skattemessige verdi etter kontinuitetsprinsippet. Dersom givers skattemessige verdi for en gjenstand er 100, vil dette også være gavemottakers inngangsverdi ved et senere salg av gjenstanden i henhold til kontinuitetsprinsippet. Alminnelige beskatningsprinsipper kan likevel tilsi at mottaker kan få sin faktiske kostpris som inngangsverdi siden det delvis dreier seg om et kjøp.

Ved innføring av kontinuitetsprinsippet ble det gitt en særregel for gavesalg i næring innen familiekretsen. Begrunnelsen for denne regelen var å legge til rette for mer smidige generasjonsskifter for næringsvirksomhet. Når gavesalg skjer til noen som er arveberettiget etter arveloven, og vedkommende overtar hele eller deler av virksomheten, kan gevinstoppgjør unnlates mot at overdragelsen gjennomføres til skattemessig kontinuitet. I de tilfeller som faller utenfor denne regelen, bl.a. ved gavesalg til noen som ikke er legalarvinger, og ved overdragelse av gjenstander utenfor næring, skal det foretas et gevinstoppgjør på givers hånd.

Ved gavesalg med gevinstoppgjør, bør mottakers inngangsverdi etter departementets oppfatning korrigeres for givers gevinster og tap for å unngå at gevinster og tap tas i betraktning to ganger. Ved gevinst på givers hånd foreslår departementet at det skal gjøres et tillegg i inngangsverdien som gavemottaker overtar, lik gevinsten. Dette forhindrer at den samme gevinsten blir skattlagt to ganger. Det er rimelig og i tråd med alminnelige prinsipper at mottaker får en inngangsverdi som er minst lik det han har betalt for gjenstanden.

Sett at givers inngangsverdi er 100, omsetningsverdien ved gavesalget 250 og salgssummen er 150. Giver vil her bli skattlagt for en gevinst på 50. De alminnelige regler om kontinuitet leder til at mottaker skal overta 100 som inngangsverdi, og en latent gevinst på 150. Selgers gevinst på 50 bør imidlertid legges til inngangsverdien slik at mottaker får en inngangsverdi på 150 og overtar en latent gevinst på 100. Verdistigningen skattlegges således bare en gang.

Det bør videre foretas en tilsvarende korrigering når giver får tapsfradrag ved gavesalg. Gaveelementet ved gavesalg gir ikke rett til fradrag på givers hånd ved realisasjon. Giver kan imidlertid kreve fradrag for differansen mellom omsetningsverdien og givers høyere inngangsverdi ved realisasjon (gavesalget) av gjenstandene. Tapsfradrag er følgelig bare aktuelt når omsetningsverdien er lavere enn givers inngangsverdi. Giver får dermed bare fradrag for sitt reelle tap.

Et eksempel: Sett at givers inngangsverdi på en gjenstand er 500 og omsetningsverdien har sunket til 400 på gavesalgstidspunktet. Hvis giver da selger gjenstanden til 250 til mottaker, kan giver ikke kreve fradrag for gaveelementet på 150 (400 – 250), men kan kreve fradrag for sitt reelle tap, som er differansen mellom inngangsverdien (500) og omsetningsverdien (400), dvs. 100.

For å hindre dobbelt fradrag i slike tilfeller foreslår departementet at det foretas en reduksjon i den inngangsverdi mottaker overtar. I eksemplet over ville mottaker ha overtatt givers inngangsverdi på 500. Uten reduksjon ville han derfor overta et latent tap på 100 (omsetningsverdien på 400 fratrukket inngangsverdien på 500). Da ville giver og mottaker fått fradrag for det samme tapet. Derfor bør mottakers inngangsverdi reduseres med 100, som er det fradrag giver fikk.

Forslaget tilsvarer de regler som gjelder for gavesalg av aksjer og selskapsandeler etter skatteloven § 10-33 tredje ledd.

Det vises til forslag til endring av skatteloven § 9-7 sjette ledd nytt annet og tredje punktum.

Departementet foreslår at endringen gis virkning straks med virkning fra og med inntektsåret 2014.

17.1.3 Inngangsverdi for gavemottaker når giver uttaksbeskattes

Uttak av formuesgjenstand fra næringsvirksomhet til egen bruk og til gaveoverføring er skattepliktig, jf. skatteloven § 5-2. Fordelen ved uttak skal settes til det beløp som ville ha blitt regnet som inntekt ved en gjennomføring av transaksjonen til omsetningsverdi. Det vil si omsetningsverdien av gjenstanden fratrukket skattemessig inngangsverdi. Dersom omsetningsverdien er lavere enn skattemessig inngangsverdi, gir uttaksreglene ikke grunnlag for tapsfradrag. Ved uttak fra enkeltpersonforetak er det et vilkår at kostprisen helt eller delvis er kommet til fradrag ved ligningen.

Det er unntak fra uttaksbeskatningen på giverens hånd når gavemottakeren er arveberettiget etter lov av 3. mars 1972 nr. 5 om arv m.m. (arveloven), og vedkommende overtar hele eller deler av næringsvirksomheten med kontinuitet, jf. skatteloven § 9-7 fjerde ledd. I disse tilfellene skal ikke giver uttaksbeskattes. Til gjengjeld medfører kontinuitetsprinsippet at gavemottaker overtar givers skattemessige verdi på gavegjenstander.

Uttaksbeskatning ved gave er bl.a. aktuelt ved gaver utenfor kretsen av arveberettigede etter arveloven. Det er også aktuelt hvor gavemottaker ikke viderefører den virksomhet gavegjenstanden inngikk i. En kan også tenke seg at avskrivbare gjenstander som ikke inngår i en virksomhet, overføres ved gave, f.eks. avskrivbare forretningsbygg for utleie som ikke er en virksomhet. Etter praksis vedrørende virksomhetskravet, kan dette gjelde bygninger under 500 kvm. som leies ut til næringsformål.

Det er ikke regulert i skatteloven hvordan inngangsverdien skal fastsettes for mottaker når gaveoverdragelse utløser uttaksbeskatning hos giveren. Etter skatteloven skal giver uttaksbeskattes for gjenstandens omsetningsverdi, mens det kan virke mindre klart etter loven om mottaker må overta forgjengerens skattemessige verdi. Dette vil være dobbeltbeskatning i strid med alminnelige skatterettslige prinsipper. En kan se det slik at giver får en ny inngangsverdi gjennom uttaksbeskatningen, og at det er denne nye inngangsverdien som overtas av mottaker. Departementet mener at det bør komme klarere til uttrykk i skatteloven at mottaker skal få som sin inngangsverdi den utgangsverdi som er lagt til grunn ved uttaksbeskatning av giver, dvs. omsetningsverdi av gavegjenstanden. Dette gjelder bare hvor giver er uttaksbeskattet ved gaveoverføringen. Dersom gjenstandens omsetningsverdi er lavere enn skattemessig verdi, slik at det ikke er grunnlag for uttaksbeskatning, skal gavemottaker videreføre giverens skattemessige verdi i tråd med kontinuitetsprinsippet. I dette tilfellet får giver ikke tapsfradrag ved overføringen, og det latente tapet bør overtas av gavemottaker.

Det vises til forslag til skatteloven § 9-7 fjerde ledd nytt annet punktum. Departementet foreslår at endringen gis virkning straks fra og med inntektsåret 2014.

17.1.4 Kontinuitetsprinsippet ved utdeling fra uskiftebo etablert før 1. januar 2014

Arveavgiften ble fjernet med virkning for arv som faller etter dødsfall som skjer etter 31. desember 2013. For arv etter dødsfall i 2013 eller tidligere, som det er plikt til å svare arveavgift av, skal kontinuitetsprinsippet ikke gjelde, selv om arvingene først får rådighet over arven etter 1. januar 2014. I ikrafttredelsesregel til innføring av kontinuitetsprinsippet er det bestemt at en i slike tilfeller skal fastsette skattemessige inngangsverdier etter den tidligere regelen om diskontinuitet.

Gjenlevende ektefelle eller samboer kan sitte i uskiftebo som er etablert etter dødsfall som har skjedd i 2013 eller tidligere. Når eiendeler blir delt ut fra uskiftebo etter 1. januar 2014, er det ikke plikt til å svare arveavgift etter avvikling av arveavgiften, heller ikke når utdelingen skriver seg fra arv etter førstavdøde. Sammenhengen i reglene tilsier at kontinuitetsprinsippet (og unntak fra kontinuitetsprinsippet for bolig og fritidsbolig m.v.) skal gjelde for fastsetting av skattemessige inngangsverdier også for slike utdelinger fra uskiftebo. Dette har ikke kommet klart til uttrykk i ikrafttredelsesregel til endringer i skatteloven § 9-7, og departementet foreslår at dette blir rettet opp.

Departementet viser til forslag til endring i lov 13. desember 2013 nr. 117 VIII sjette ledd nytt tredje punktum.

17.2 Ny forskrift om tilskudd til investeringer i distriktene – oppdatering av skattelovens henvisninger

Hovedregelen er at offentlige tilskudd er skattepliktig. Er tilskuddet anvendt til erverv av avskrivbare driftsmidler skal beskatningen skje ved at tilskuddet trekkes fra i driftsmidlets kostpris. Beskatningen skjer ved at de årlige avskrivninger reduseres, eventuelt ved høyere gevinst ved realisasjon av driftsmidlet. Tilskudd til bygdeutvikling (BU-midler) og tilskudd gitt til investering i distriktene innenfor rammen av Kommunal- og moderniseringsdepartementets regional- og distriktspolitiske virkemidler er unntatt fra skatteplikten, jf. skatteloven § 5-31 a. Tilskuddet skal heller ikke fradras i saldogrunnlaget, jf. skatteloven § 14-42. Selges driftsmidlet før fem år etter at det er ervervet, skal tilskuddet regnes som en del av vederlaget og kommer til beskatning på den måten, jf. skatteloven § 14-44 første ledd.

Forutsetningen for skattefritaket både for BU-midler og investeringer i distriktene er at investeringen foretas innenfor et nærmere definert område. Skatteloven viser her til § 3 i forskrift 15. desember 2006 nr. 1455. På bakgrunn av at ESA har vedtatt nye regionalstøtteretningslinjer, opphevet Kommunal- og moderniseringsdepartementet den 1. juli 2014 denne forskriften, og erstattet den fra samme dato med Forskrift 17. juni 2014 nr. 807 om virkeområdet for distriktsrettet investeringsstøtte og regional transportstøtte. Denne forskriften har også i § 3 en bestemmelse om geografisk virkeområde. Dette innebærer at skattelovens henvisninger til forskriften 15. desember 2006 nr. 1455, med virkning fra 1. juli 2014 må erstattes med henvisninger til den nye forskriften. Forslaget endrer ikke avgrensningen av skattefritaksordningene som sådan ut over justeringen av det geografiske virkeområdet for disse.

Det vises til forslag til endringer i skatteloven §§ 5-31 a, 14-42 annet ledd a og 14-44 første ledd.

17.3 Skatteloven § 14-43 annet ledd

I skatteloven § 14-43 annet ledd gis det forhøyet avskrivningssats for bygg og anlegg med brukstid som ikke overstiger 20 år fra oppføringen. I siste punktum i skatteloven § 14-43 annet ledd fremgår det at forhøyet avskrivningssats for anlegg med brukstid som ikke overstiger 20 år ikke gjelder for driftsmidler som benyttes i virksomhet som går ut på utvinning av petroleumsforekomster i land utenfor EØS. Ved lov 7. desember 2012 nr. 76 om endringer i lov 26. mars 1999 nr. 14 om skatt av formue og inntekt, ble det innført fritak fra skatteplikt for inntekt ved utvinning av petroleum i utlandet, jf. skatteloven § 2-39 første ledd. Samtidig ble det regulert at kostnader og tap pådratt i tilknytning til slik inntekt ikke er fradragsberettiget, jf. skatteloven § 2-39 annet ledd. Siden kostnader og tap pådratt i tilknytning til inntekt ved utvinning av petroleum i utlandet ikke er fradragsberettiget, er skatteloven § 14-43 annet ledd siste punktum ikke lenger aktuell. Det foreslås derfor at siste punktum i skatteloven § 14-43 annet ledd fjernes.

17.4 Oppretting av lovtekst som følge av uførereformen

Uførereformen, som trer i kraft 1. januar 2015, innebærer blant annet at folketrygdens uføreytelse endrer navn fra uførepensjon til uføretrygd. Det medfører at betegnelsen «uførepensjon» må endres til «uføretrygd» i bestemmelser som viser til folketrygdens uføreytelse. Departementet viser til forslag til endring i skatteloven § 6-82 første punktum og forsikringsvirksomhetsloven § 11-8 annet ledd.

17.5 Merverdiavgiftsloven § 5-8

Etter Stortingets vedtak om merverdiavgift § 5 skal det svares merverdiavgift med 11,11 pst. av omsetning mv. av råfisk som nevnt i merverdiavgiftsloven § 5-8. Etter merverdiavgiftsloven § 5-8 skal det beregnes merverdiavgift med redusert sats «ved fiskeres omsetning til eller gjennom fiskesalgslag som er opprettet i medhold av av fiskesalslagslova». Ved en inkurie står det av to ganger. Det ene foreslås slettet.

Overskriften til merverdiavgiftsloven § 5-8 angir at bestemmelsen gjelder «Førstehåndsomsetning av viltlevende marine ressurser». Vilkåret om førstehåndsomsetning følger av fiskesalgslagsloven og er overflødig å gjenta i merverdiavgiftsloven. Det foreslås å fjerne dette fra overskriften i § 5-8.

Det vises til forslag til endringer i merverdiavgiftsloven § 5-8. Departementet foreslår at endringene trer i kraft straks.

17.6 Merverdiavgiftsloven § 8-3

Merverdiavgiftsloven § 8-3 første ledd bokstav a-g inneholder en opplisting av varer og tjenester som ikke er omfattet av fradragsretten. Bokstav c avsluttes med et overflødig punktum. Det foreslås at dette slettes.

Det vises til forslag til endring i merverdiavgiftsloven § 8-3 første ledd bokstav c. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

17.7 Merverdiavgiftsloven § 16-2

Merverdiavgiftsloven § 16-2 sjette ledd annet punktum gir en opplisting over hvem opplysningsplikten påhviler når avgiftsmyndighetene innhenter kontrollopplysninger fra tredjepart. Opplistingen omfatter innhenting av kontrollopplysninger fra selskap, forening, institusjon eller innretning. Ved innhenting av kontrollopplysninger etter merverdiavgiftsloven §§ 16-1 fjerde ledd og 16-6 fjerde ledd er i tillegg samvirkeforetak omfattet av opplistingen. Departementet bemerker at samvirkeforetakved en feil har falt ut av opplistingen i § 16-2 sjette ledd annet punktum. Departementet foreslår at dette rettes slik at samvirkeforetak tas inn i opplistingen i § 16-2 sjette ledd annet punktum.

Det vises til forslag til endring i merverdiavgiftsloven § 16-2 sjette ledd annet punktum. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

17.8 Merverdiavgiftsloven § 16-8

Merverdiavgiftsloven § 16-8 første ledd omhandler pålegg om revisjon av årsregnskap når dette er fastsatt i strid med bestemmelser i eller i medhold av bl.a. regnskapsloven. Slikt pålegg kan etter bestemmelsens første ledd pålegges avgiftspliktige. En har med denne ordlyden ikke tilsiktet noen annen subjektavgrensing enn de som etter merverdiavgiftsloven § 1-3 skal regnes som avgiftssubjekt. Departementet foreslår at dette rettes slik at det står avgiftssubjektet i første ledd første punktum.

Det vises til forslag til endring i merverdiavgiftsloven § 16-8 første ledd. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

17.9 Ligningsloven § 6-2

Ligningsloven § 6-2 nr. 6 annet punktum gir en opplisting over hvem opplysningsplikten påhviler når ligningsmyndighetene innhenter kontrollopplysninger fra tredjepart. Opplistingen omfatter innhenting av kontrollopplysninger fra selskap, forening, institusjon eller innretning. Ved innhenting av kontrollopplysninger etter ligningsloven §§ 6-1 nr. 4 og 6-5 nr. 4 er i tillegg samvirkeforetak omfattet av opplistingen. Departementet bemerker at samvirkeforetak ved en feil har falt ut av opplistingen i § 6-2 nr. 6 annet punktum. Departementet foreslår at dette rettes slik at samvirkeforetak tas inn i opplistingen i § 6-2 nr. 6 annet punktum.

Det vises til forslag til endring i ligningsloven § 6-2 nr. 6 annet punktum. Departementet foreslår at endringen trer i kraft straks.

17.10 Skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav g

I forbindelse med at folketrygdens uførepensjon skal erstattes av ny uføretrygd fra 2015, ble det ved lov 7. desember 2012 nr. 76 foreslått en endring i skatteloven § 2-3 fjerde ledd slik at det ble presisert at skatteplikten for personer bosatt i utlandet også omfatter den nye uføretrygden etter folketrygdloven kapittel 12, samt uføreytelser etter andre ordninger.

Det er behov for å foreta en tilsvarende presisering av at det skal foretas forskuddstrekk i nevnte uføreytelser på samme måte som for den gjeldende uførepensjonen. Departementet foreslår derfor at skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav g endres, slik at det tydelig fremgår at det skal foretas forskuddstrekk i den nye uføretrygden og i uføreytelser etter andre ordninger som er skattepliktige for personer som ikke er bosatt i riket.

Det vises til forslag til endring i skattebetalingsloven § 5-6 første ledd bokstav g.